Nota Técnica Contábil de Clarificação 014/2021 – Distinção Técnico-científica entre Ágio e Fundo de Comércio – Goodwill, à Luz da Ciência da Contabilidade Notadamente na Teoria Geral do Fundo de Comércio

 

Ementa: Distinção Técnico-científica entre Ágio e Fundo de Comércio – Goodwill, à Luz da Ciência da Contabilidade Notadamente na Teoria Geral do Fundo de Comércio.

 Introdução:

    A presente Nota Técnica[1] tem por objetivo clarificar e prestar uma orientação científica contábil, em relação à seguinte questão fática técnico-científica contábil:

Qual a diferença e distinção técnico-científica, entre ágio e fundo de comércio – goodwill, à luz da lógica da ciência da contabilidade? 

  1. Contextualização e os consulentes:

     O consulentes, aqui representados pelos ilustres leitores de nossa literatura, que compõem o mercado dos operadores da contabilidade e do direito, sejam contadores, auditores, advogados, juízes, árbitros, professores e/ou peritos forenses-arbitral, cuja identidade e dados estão protegidos pelo sigilo, nos termos do  artigo 207 do CPP e LGPD, Lei  13.709/2018. Os quais necessitam, à luz do princípio da veracidade, da teoria da essência sobre a forma, para fins do afastamento de interpretações ambíguas ou polissêmicas, um testemunho técnico, vinculado à realidade fática-científica dos fenômenos, no que diz respeito à distinção entre ágio e fundo de comércio-goodwill, para subsidiar as questões vinculadas ao tema, afastando miragens.

       A dúvida existente tem como ponto controvertido a busca de diretrizes, no que diz respeito a uma efetiva distinção entre ágios e bens intangíveis, razão pela qual tornou-se oportuna a elaboração da presente Nota Técnica de Clarificação, para esclarecer e propiciar os meios adequados a um raciocínio lógico-contábil.

  1. Principais elementos fáticos considerados:
  1. Método do raciocínio lógico-contábil, oriundo da teoria pura da contabilidade e suas teorias auxiliares;
  2. Interpretação da lei de forma epistemológica[2] pari passu com a fatores consuetudinários da ciência da contabilidade[3];
  3. Da Lei 8.245/1991, que trata de contrato de locação não residencial;
  4. Do CPC/2015, art. 606, que trata da precificação de haveres;
  5. Lei 11.101 de 2005, que trata da falência e recuperação de sociedades empresárias;
  6. Princípio contábil da epiqueia contabilística, que sustenta a teoria pura da contabilidade, este princípio determina uma forma de interpretação razoável ou moderada de uma lei, ou de um direito postulado em juízo ou de um preceito da política contábil. Logo, temos a equanimidade ou disposição de reconhecer o direito de todas as pessoas envolvidas em uma relação, com imparcialidade e independência de juízo científico;
  7. Princípio da fidelidade e clareza, que implica em demonstrar a situação real;
  8. A doutrina como fonte de solução de lacunas e de referências bibliográficas, com seus conceitos, em sintonia à Normatização Brasileira da Perícia Contábil, NBC TP 01 (R1), § 41[4], editada em 2020 pelo Conselho Federal de Contabilidade.
  1. Esclarecimento técnico e as suas fundamentações

       Em relação à consulta, ou seja, sobre o questionamento passamos a expor:

QUESTÃO

Qual a diferença e distinção técnico-científica entre “ágio” e “goodwill – fundo de comércio”, à luz da ciência da contabilidade, notadamente na teoria geral do fundo de comércio, e da práxis contábil consuetudinária? 

PRONÚNCIA

     Considerando a teoria geral do fundo de comércio, a legislação referenciada, e uma interpretação de juízo científico-técnico, concluímos pela existência de uma nítida distinção científica contábil entre “ágio” e “goodwill/fundo de comércio” que é deveras importante para se evitar a cegueira científica por interpretações polissêmicas ou ambíguas.

     “Goodwill”, ou seja, o fundo de comércio, é um bem, ativo intangível, adquirido ou desenvolvido internamente e identificável contabilmente de forma técnica e científica, pela sua capacidade de gerar benefícios econômicos ou ser um potencial presente[5] de superlucro, em relação à remuneração do ativo operacional. O fundo de comércio não se confunde com o estabelecimento empresarial, art. 1.142 do CC/2002, por ser um bem exclusivamente intangível, à luz do inciso VI do art. 179 da Lei 6.404/1976. Não raro, o fundo de comércio – goodwill, é o mais importante dos ativos de uma sociedade empresarial. É um bem intangível que possui preço, utilidade, propriedade identificável e vida útil, que pode ser determinada ou indeterminada, dependendo da vida útil do seu principal vetor. Os principais vetores são: os acervos técnicos, a carteira de freguês, o ponto, a marca, os contratos de concessão, distribuição, representação, entre outros. Os principais vetores não se confundem com ágio derivado de qualquer forma de expectativa, por ter, o goodwill, preço próprio determinável cientificamente pelo método de avaliação holístico, além de teste anual de recuperabilidade que é conhecido como: impairment of goodwill. O “goodwill” ou fundo de comércio, é o efeito da causa, negócios jurídicos, gerado por uma condição, que é o estabelecimento empresarial, cujo efeito é a capacidade de criar um superlucro.

      Goodwill, ou seja, o fundo de comércio internamente desenvolvido, está em sintonia simétrica com a definição de ativo intangível constante da literatura[6],  por ser identificável por meio da geração do super lucro, ser  controlado pela sociedade empresarial, ser o responsável pela geração de  benefícios econômicos e possível de precificação por critério científico denominado pela literatura de  método holístico. O que afasta qualquer hipotética antinomia com a norma infralegal, o CPC 04 (R1), emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, Pronunciamento Técnico – CPC 04 (R1) – Ativo Intangível.

       “Ágio” é uma palavra utilizada para identificar um preço pago a mais que o de mercado. É a diferença entre o preço de um bem é o sobrepreço pago por ele, cuja causa é o excesso de demanda em relação à oferta, cujo efeito é um sobrepreço. Ágio na aquisição de ações/quotas existe, quando há uma perspectiva do tipo predição, de rentabilidade e ganho futuro, pela existência de uma ativo subavaliado, veículo edifícios e/ou qualquer ativo tangível, ou seja, não se sabe o preço correto do bem tangível, mas se sabe que o seu registro não é o “justo preço ou preço de mercado”, por estar defasado[7]; onde é possível concluir que se o ativo estivesse  escriturado à valor justo, nos termos do §1º do art. 183 da Lei 6.404/1976, não existiria tal montante de ágio. Sendo que o ágio, sobrepreço patrimonial de uma ação, pode existir pela omissão de ativos e por erro de precificação de bens tangíveis e/ou bens intangíveis como o fundo de comércio, aliás, fato comum nos ditos balanços putativos. Isto sem embargos à notória realidade, que nem sempre o fundo de comércio – goodwill, possui preço positivo, pode ocorrer o badwill. A bem da verdade, a perspectiva de lucro líquido futuro, não significa a existência de goodwill, pois pode existir lucro líquido e não existir goodwill, assim como, pode existir prejuízo líquido e existir um robusto goodwill. Cabe destacar a pujança do método de raciocínio lógico-contábil, combinada com a máxima aristotélica, para construção da metáfora “de que um raciocínio lógico contábil, permite e capacita os contadores a descobrir erros, afastando falácias, podendo estabelecer a verdade científica, eis a filosofia da ciência da contabilidade. ” Logo, é lógico que o RIR/2018, em seu art. 507, quiçá procura, na sua essência, apenas ganho de capital por ativos não escriturados.

     O RIR/2018 em seu art. 507, e outros arts. que se utilizam de vernáculo estrangeiros, goodwill, viola a Constituição da República Brasileira, pontualmente no seu inciso I do art. 216, pois se utiliza de uma forma de expressão estrangeira, sem que ela seja conceituada adequadamente; goodwill à luz da doutrina, significa fundo de comércio e o RIR/2018 cria ambiguidade de termos, quando comparado o art. 197[8] com o 507. O art. 359 do RIR/2018, que versa sobre gastos com intangíveis de origem interna, autodesenvolvidos, como é o caso do aviamento, cujo sinônimo é o  fundo de comércio, em cuja RIR está grafado como “dispêndios com pesquisa e desenvolvimento de inovação tecnológica”, sendo permitida a sua amortização, cria uma discrepância que pode levar a um erro substancial por uso de termos estrangeiros, goodwill, quando existe o termo no vernáculo nacional, aviamento, inciso II, parágrafo único do art. 1.187 do CC/2002, ou fundo de comércio, inciso VI do art. 179 da Lei 6.404/1976. À luz do art. 179 da Lei 6.404/176, não existe dúvida que o fundo de comércio é um bem intangível, que pode ser adquirido, e consequentemente, pode ser vendido, e não se vende ou se compra ágio, e sim, bens.

       Ágio à luz da teoria do valor[9], existe por duas hipóteses:

  • A primeira em relação ao preço[10], por razões econômicas, como a mais valia de ativos, sejam eles tangíveis ou intangíveis não reconhecidos no patrimônio líquido, portanto, decorrente da falta de fidelidade dos registros contábeis;
  • A segunda em relação ao valor[11], por razões não econômicas, como a utilidade pessoal de um patrimônio, critério subjetivo,  fato que não pode  reconhecido no patrimônio líquido;

       Acreditar na ilusão de que ágio é um termo comparável ou sinônimo de goodwill ou fundo de comércio, configura erro de cognição científica substancial, que somente o filósofo Platão consegue explicar, com base no seu mito da caverna[12].

      O mito ou “alegoria” da caverna, é um clássico da filosofia. A narrativa de Platão descreve no primeiro ato, a imagem de prisioneiros que desde o nascimento são acorrentados no interior de uma caverna, e somente podem olhar para uma parede iluminada por uma fogueira. Essa fogueira ilumina um palco onde coisas, como a sombra de um livro, entre outras coisas, são demonstrados, como sendo o cotidiano e verdade desta coisa. Pois as sombras dos livros são projetadas na parede, sendo estas sombras a única imagem que aqueles prisioneiros conseguem enxergar. Com o correr do tempo, são dados nomes a essas sombras de coisas, como livro. E a narrativa segue descrevendo, em um segundo ato, um destes prisioneiros é libertado das amarras e sai para vasculhar o interior da caverna, e não reconhece o livro. Pois ele via o que permitia a visão, que era a fogueira, e que na verdade, o livro real era na essência, diferente da sua sombra. E percebe que passou a vida inteira julgando apenas sombras e ilusões, desconhecendo a verdade, isto é, estando afastado da verdadeira realidade. Pois, o prisioneiro acreditava que a sombra de um livro era de fato o livro, até que por derradeiro foi capaz de ver a verdade. Aristóteles[13], o pupilo de Platão, afirmou que a lógica nos capacita a descobrir erros e estabelecer a verdade; é a filosofia primeira.

       A premissa errada, miragem, de que ágio, existe em função da hipótese de rentabilidade futura pela existência de goodwill, o que é uma alegação genérica e imprecisa, constitui uma falácia[14] por falta de evidência científica[15] e lógica.

       Chamar os conceitos, ágio e goodwill, à ordem científica contábil-jurídica, nos permite compreender porque um juízo, na sua máxima experiência tido como sã crítica[16] não faz sua pronúncia determinando pagamento de:

  • “Ágio” em substituição à desvalorização do intangível fundo de comércio, nos situações de rompimento de contrato de locação não-residencial, 2º do  art. 51; inciso II e §2º, §3º do art. 52, ambos da Lei  8.245/1991;
  • De pagamento de “ágio” em substituição à preço intangível, fundo de comércio, nas hipóteses: de apuração de haveres de sócio, CPC/2015, art. 606, e de reembolso de ações, cuja precificação ocorre nos termos da lei, balanço de determinação;
  • Entre outras situações equivocadas como a de troca de ágio por fundo de comércio, quando se pretende a preservação de intangíveis, na decretação da falência, Lei 11.101 de 2005, cujo objetivo da Lei, inciso I do art. 75 é o de preservar e otimizar a utilização produtiva dos bens intangíveis, como o goodwill e não o ágio. É notório que os intangíveis são um gênero de bens incorpóreos que se dividem em tipos, e a literatura[17] especializada, descreve e explica 40 tipos distintos de intangíveis, que são os vetores ou hospedeiros que compõem o contemporâneo gênero fundo de comércio.

      E por derradeiro, à luz da teoria da essência sobre a forma, o goodwill que é uma palavra da língua inglesa, utilizada como sinônimo de aviamento ou de fundo de comércio, ou de “llave de negocio”, tido como sendo um atributo do estabelecimento empresarial, não se confunde com ágio derivado de qualquer forma de expectativa, por ter preço próprio determinável cientificamente pelo método de avaliação holístico, além de teste anual de recuperabilidade que é conhecido como: impairment of goodwill. 

  1. Diagnóstico relativo ao epicentro da questão técnica:

      Tendo como referente conclusivo a frase atribuída à Aristóteles que “a lógica nos capacita a descobrir erros e estabelecer a verdade”. O nosso diagnóstico demonstrou por evidência científica substancial que, um bem intangível, atributo do estabelecimento empresarial, é um evento patrimonial definitivamente distinto do ágio.

   O ativo intangível “goodwill” ou fundo de comércio, existe independentemente da existência de outro fenômeno, o ágio ou o deságio. Deste modo um raciocínio lógico-contábil, minimiza as chances do viés de erro sistemático ou tendenciosidade de cognição, ou seja, evita o erro que distorce uma realidade patrimonial.

     A certeza do equívoco de pensar que ágio é goodwill, por se tratar de uma falácia, tem respaldo nas evidências científicas razoáveis que é o grau máximo de asseguração contábil de uma evidência, apuradas através do ceticismo e da testabilidade[18], realizados em exames técnico-científicos.

      E por derradeiro, à luz da literatura[19] científica contábil, que versa sobre a teoria geral do fundo de comércio, o aqui exposto e esclarecido aos utentes, solução equitativa e proporcional à lógica, coloca luz no sentido e alcance de cada um dos termos, ágio e goodwill.

  1. Encerramento:

     Este documento, representa uma Nota Técnica Contábil de Clarificação, emitida pelo laboratório de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, sobre fato contábil, “Distinção técnica-científica entre ágio e goodwill – fundo de comércio, no âmbito da Ciência da Contabilidade”, uma vez que esta afasta as ficções e esclarece os equívocos de acepção e reconduz os fatos a uma correta interpretação contábil científica.

 

[1] Nota Técnica Contábil de Clarificação – é um documento elaborado por um profissional contador, especializado em determinado assunto. E é emitida quando identificada a necessidade de uma clarificação técnica, ou seja, uma fundamentação formal e específica para oferecer uma solução para uma tomada de decisão em um caso em concreto, evitando a partir desta pronúncia, interpretações polissêmicas ou ambíguas.

[2]  Interpretação epistemológica – representa um estudo crítico dos princípios, dos teoremas, das hipóteses e dos resultados dos diversos fenômenos e suas patologias. E surge no curso de uma  investigação científica ou na reflexão da busca de soluções de problemas, métodos e teorias. (HOOG, Wilson A. Zappa. Moderno Dicionário Contábil. 12. ed. Curitiba: Juruá Editora, no prelo.)

[3] Os fatores consuetudinários da Ciência Contábil são os aspectos relativos aos usos e costumes científicos, comuns à maioria dos lidadores da ciência social contábil, situação onde a essência dos atos e fatos se sobrepõe à forma. São as regras, princípios, convenções e normas de conhecimento notório pela maior parte da população de contadores contemporâneos. Pelo viés da logística contábil, estas regras ou fatores cognitivos, em sua grande maioria, são utilizados como uma forma de concordância de ideias, de opiniões entre os provedores e repetidores da ciência. Usos e costumes levarão em consideração os objetivos, os fins da norma; tem-se que observar a finalidade da norma descobrindo-se a racionalidade da própria norma; qual o seu conteúdo, qual a sua missão.

[4]  NBC TP 01 (R1), § 41: Tratando-se de termos técnicos atinentes à Ciência Contábil, devem ser acrescidos dos seus respectivos conceitos doutrinários, sentido e alcance contabilístico de cada um dos termos técnicos, além de esclarecimentos adicionais ou em notas de rodapé. É recomendada a utilização daqueles termos já consagrados pela literatura contábil.”

[5] A palavra “presente” significa existente no momento da precificação, o que é diferente de um momento a posterior, ou seja, no futuro.

[6]  HOOG, Wilson A. Zappa. Manual de Contabilidade – Teorias, Teoremas, Princípios, Planos de Contas, Escrituração, Conciliações, Demonstrações Financeiras e Análise dos Elementos das Demonstrações – Com destaque para as Particularidades do RIR/2018 e das Sociedades Limitadas e das Anônimas. 6. ed., 2021, p.  314

[7]  Que os ativos imobilizados podem ter o seu preço defasados, é algo perfeitamente factível, nos balanços putativos, pois a própria Lei 6.404/1976, prevê que o seu reconhecimento contábil seja a custo de aquisição, nos termos do inciso V do art. 183. Diferente do balanço de determinação, onde os intangíveis são avaliados a preço de saída, nos temos do art. 606 do CPC/2015.

[8]  RIR/2018 – “Art. 197. A pessoa física ou jurídica que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a sua exploração, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma ou nome individual, responde pelo imposto sobre a renda, relativo ao fundo ou ao estabelecimento adquirido, devido até a data do ato 

[9] Teoria do valor – a teoria do valor foi criada pelo saudoso Prof. Dr. Antônio Lopes de Sá; “em contabilidade, o valor é a expressão quantitativa de medida do fenômeno patrimonial. Tal expressão é sempre relativa e pode ser monetária ou simbólica, de referência apenas”. A teoria do valor atualmente é uma teoria auxiliar e complementar à teoria pura da contabilidade. Esta teoria prega que um valor decorre de sua utilidade, sendo que o valor de uma coisa, e algo distinto do seu preço. Em decorrência da importância dos procedimentos de avaliações, tal como, o valor das quotas ou ações patrimoniais, avulta a importância da teoria do valor na ciência da contabilidade para a compreensão das questões periciais contábeis e consequentemente para uma melhor formação dos contadores. Os principais fatores referentes às soluções das questões patrimoniais estão ligados à teoria do valor. A atribuição de valor é um procedimento científico que requer conhecimento superior, uma vez que o valor patrimonial é inconstante, em decorrência da ação do giro, ou seja, da velocidade de renovação dos ativos e passivos. Mais detalhes sobre esta teoria e seus teoremas, ver a literatura: HOOG, Wilson A. Contabilidade – Teoria Básica Fundamentos. 2. ed.  Curitiba: Juruá, 2013.

[10] Preço é uma média de mercado que normalmente se obtém na alienação de um bem, e é decorrente da livre iniciativa e livre concorrência pautada na lei da oferta e procura.   O preço de mercado é a expressão monetária média que normalmente se obtém na alienação, de um bem ou de um direito, ou seja, é o valor relativo à capacidade de converter-se em moeda corrente.

[11] O valor distingue-se do preço que é ditado pelo mercado. Pois valor é algo vinculado à utilidade pessoal de um patrimônio, ou seja, algo vale pela sua capacidade de satisfazer necessidades humanas individuais, tais como: necessidades políticas, um status, uma posse, a riqueza, o prazer, o domínio, entre outros. Ressaltamos que o valor de uma utilidade é subjetivo, logo, tem respaldo em um juízo de valor pessoal, pois a utilidade de uma coisa tem diferente importância para diferentes pessoas, o que resulta em diferentes valores para um mesmo tipo de bem que pertence a pessoas distintas.

[12]  Mito da Caverna, ou “Alegoria da Caverna” é uma metáfora do livro “A República” do filósofo Platão. Através desta alegoria é possível conhecer a teoria platônica do conhecimento, ou seja, é possível captar a existência do mundo pelo viés dos sentidos, apartada do mundo inteligível do conhecido pelo viés da razão. Pois um investigador que acredita apenas em imagens criadas pela cultura, conceitos e informações que recebe durante a sua vida, vive na caverna, que simboliza o seu mundo, apenas conhece imagens que não representam a realidade. Só é possível ao investigador conhecer a realidade, quando se liberta destas influências pré-concebidas, ou seja, quando sai da caverna. Platão viveu na Grécia em Atenas (427 a.C. a 347 a.C.), foi um filósofo que teve como  mentor, Sócrates, e como  pupilo, Aristóteles. Entre os seus legados filosóficos, destaca-se o mito da Caverna que é a base dos seus ensinos sobre a teoria das formas.

[13]  Aristóteles, filósofo grego que viveu entre 384 a.C. a 322 a.C., foi aluno de Platão. Seus ensinamentos abrangem diversos assuntos, como a lógica, a metafísica e a retórica. Juntamente com Platão e Sócrates representaram uma referência de pensadores.

[14]  Falácia – na lógica, assim como, na retórica, surge a figura da “falácia”, que é um argumento logicamente inconsistente, ou falho na capacidade de provar o que se alega. Logo, a falácia é algo invalidado. Deve ser afastada terminantemente, pelo perito. A falácia é algo tido como putativo por ser ou representar argumentos que se destinam à persuasão por terem uma miragem de válidos, criando convencimento para grande parte do público apesar de conterem indução ao erro, mas que não deixam de ser falsos por causa da sua aparência. (HOOG, Wilson A. Z. Moderno Dicionário Contábil – da Retaguarda à Vanguarda. – Contém os Conceitos das IFRS. Revista, Atualizada e Ampliada. 11. ed. Curitiba: Juruá, 2020.)

[15] Evidência científica – a força de uma evidência é baseada em teoria, teorema, princípios e leis científicas, como a teoria geral o fundo de comércio que é uma teoria auxiliar da teoria pura da contabilidade. Não existe no mundo real, resultados das análises técnicas e científicas, que permitam admitir o pseuda conclusão de que ágio é algo análogo ou sinônimo de goodwill.

[16]  Sã crítica – é a operação intelectual, que constitui em um conjunto de regras da correta compreensão do  conhecimento, como: a lógica; a experiência e testabilidade, a epistemologia, os conceitos, as teorias, os princípios, os teoremas, as leis científicas, a legislação e as doutrinas, que devem ser consideradas em conjunto para assegurar uma pronúncia que seja no mínimo, equitativamente científica, provável, razoável e proporcional, sem embargos ao fato notório de que no âmbito da ciência, a verdade absoluta não existe, é apenas uma utopia. (HOOG, Wilson A. Z. Licitação – Qualificação Econômico-financeira. Teorias Contábeis: do Equilíbrio Econômico-financeiro e da Eficiência da Prova Pericial. De Acordo com a Nova Lei de Licitações nº 14.133 de 1/04/2021. Curitiba: Juruá, no prelo.)

[17] HOOG, Wilson A. Z. Teoria Geral do Fundo de Comércio. 2.ed. Curitiba: Juruá, 2021. Estão descridos nas páginas 61 à 71.

[18] Testabilidade em Perícia Contábil – é um procedimento de verificação da qualidade e veracidade das teses e antíteses, que possibilitam uma certificação e, por isso, podem ser verificadas. Implica na verificabilidade em laboratório de perícia- -forense, das premissas estabelecidas, para fins, se for o caso atestar a refutabilidade ou aceitação. Um dos procedimentos descritos na Norma de Contabilidade do CFC,  é definido por este signatário, como procedimento básico e regular de perícia contábil, como segue: “o fenômeno da testabilidade em perícia contábil é um procedimento de verificação da qualidade e veracidade das teses e antíteses, que possibilitam uma certificação em um laboratório, e por isso, podem ser verificadas. Toda a forma de testabilidade implica na verificabilidade em um laboratório de perícia forense-arbitral, das premissas estabelecidas, para fins, se for o caso, atestar a refutabilidade ou a aceitação da tese.” Segue cópia in verbis da Norma Brasileira de Contabilidade, NBC TP 01 (R1), de 19 de março de 2020: “procedimentos (…) (i) testabilidade é a verificação dos elementos probantes juntados aos autos e o confronto com as premissas estabelecidas.“

[19] HOOG, Wilson A. Z. Teoria Geral do Fundo de Comércio. 2.ed. Curitiba: Juruá, 2021.

 

REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto-lei 3.689, de 3 de outubro de 1941. Código de Processo Penal.

_____. Decreto 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza.

_____. Lei 13.105, de 16 de março de 2015. Código de Processo Civil.

_____. Lei 13.709, de 14 de agosto de 2018. Lei Geral de Proteção de Dados Pessoais (LGPD).

_____. Lei 8.245, de 18 de outubro de 1991. Dispõe sobre as locações dos imóveis urbanos e os procedimentos a elas pertinentes.

_____. Lei 11.101, de 9 de fevereiro de 2005. Regula a recuperação judicial, a extrajudicial e a falência do empresário e da sociedade empresária.

_____. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. CPC 04 (R1) – Ativo Intangível.

_____. Conselho Federal de Contabilidade. NBC TP 01 (R1), de 19 de março de 2020. Dá nova redação à NBC TP 01, que dispõe sobre perícia contábil.

HOOG, Wilson A. Zappa. Contabilidade – Teoria Básica Fundamentos. 2. ed.  Curitiba: Juruá, 2013.

_____. Licitação – Qualificação Econômico-financeira. Teorias Contábeis: do Equilíbrio Econômico-financeiro e da Eficiência da Prova Pericial. De Acordo com a Nova Lei de Licitações nº 14.133 de 1/04/2021. Curitiba: Juruá, no prelo.

_____. Manual de Contabilidade – Teorias, Teoremas, Princípios, Planos de Contas, Escrituração, Conciliações, Demonstrações Financeiras e Análise dos Elementos das Demonstrações – Com destaque para as Particularidades do RIR/2018 e das Sociedades Limitadas e das Anônimas. 6. ed., 2021, 688 p.

_____. Moderno Dicionário Contábil. 12. ed. Curitiba: Juruá Editora, no prelo.

_____. Teoria Geral do Fundo de Comércio. 2.ed. Curitiba: Juruá, 2021.

 

 

Tijucas do Sul, 22 de setembro de 2021.

 

Prof. Mestre Wilson Alberto Zappa Hoog

Perito Contador – CRC/PR 21594/0-1

Sócio do Laboratório de perícia Forense-arbitral Zappa Hoog & Petrenco

CNPC 2483

Parecerista 

 

BREVE CURRÍCULO

      Prof. Me. Wilson Alberto Zappa Hoog, Bacharel em Ciências Contábeis; Membro ACIN – Associação Científica Internacional Neopatrimonialista; Membro do Conselho Editorial da Juruá Editora; Mestre em Ciência Jurídica; Perito-Contador; Auditor; Arbitralista; Consultor Empresarial; Palestrante; Especialista em Avaliação de Sociedades Empresárias e em perdas, danos e lucros cessantes; Escritor e pesquisador de matéria contábil, Professor-doutrinador de perícia contábil, direito contábil e de empresas em cursos de pós-graduação de várias instituições de ensino; Mentor intelectual do Método Zappa de Avaliação da Carteira de Clientes e do Método Holístico de Avaliação do Fundo de comércio, e do Método de Amortização a Juros Simples – MAJS. Autor da teoria pura da contabilidade e suas teorias auxiliares, tais como: a teoria da essência sobre a forma, a teoria do valor, a teoria do estabelecimento empresarial e a teoria geral do fundo de comércio. Cadastro Nacional de Peritos Contábeis do CFC (CNPC) 2483. O Currículo completo pode ser visualizado na plataforma Lattes: http://lattes.cnpq.br/8419053335214376. 

AUTOR DOS LIVROS

  1. Contabilidade um Instrumento de Gestão – Com uma Abordagem Transdisciplinar. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2011. 202 p.
  1. Perícia Contábil – Coleção: Exame de Suficiência em Contabilidade. Curitiba: Juruá, 2012. 202 p.
  1. Teoria da Contabilidade. Coleção: Exame de Suficiência em Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá, 2013. 160 p. 
  1. Contabilidade de Custos. Coleção: Exame de suficiência em Contabilidade. Curitiba: Juruá, 2013. 84 p. 
  1. Introdução à Perícia, Auditoria e Consultoria Contábil – Uma Tricotomia Contábil. ed. Curitiba: Juruá, 2014. 150 p. 
  1. Perícia Contábil em Ações de Prestação de Contas – Com Ênfase nos Padrões de Contabilidade e Destaque para as Particularidades Jurídicas. 4. ed. Curitiba: Juruá, 2016. 210 p. 
  1. Filosofia Aplicada à Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 190 p. 
  1. Contabilidade – Teoria Básica e Fundamentos. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 338 p. 
  1. Teoria Pura da Contabilidade. Ciência e Filosofia. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 266 p. 
  2. Fundo de Comércio Goodwill em: Apuração de Haveres – Balanço Patrimonial – Dano Emergente – Lucro Cessante – Locação não residencial – Desapropriações – Cooperativas – Franquias – Reembolso de Ações – Acervos Técnicos – Vida útil – Perda de Oportunidade ou de Chance de Negócios. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 474 p. 
  1. Lei das Sociedades Anônimas Comentada. Com ênfase em Temas Destacados e Anotada nos Demais Temas. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 536 p. 
  1. Laboratório de Perícia Contábil Forense-Arbitral. Aspectos Técnicos e Científicos da Perícia Contábil – Teoria e Fundamentos. Curitiba: Juruá, 2017. 234 p.
  1. Código Civil – Especial para Contadores. Livro II – Do Direito da Empresa – Comentado, com ênfase em Temas Destacados e Anotado nos Demais Temas – Comparativo com a legislação revogada e derrogada. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 442 p.
  2. Dicionário de Direito Empresarial. Relativo ao Livro II do Código Civil/2002. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 134 p. 
  3. Sociedade Limitada – Aspectos Administrativos, Jurídicos & Contábeis. Comentários ao Código Civil com ênfase em temas destacados do Direito e da Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá, 2018. 270 p. 
  1. Resolução de Sociedade & Avaliação do Patrimônio na Apuração de Haveres. ed. Curitiba: Juruá, 2018. 298 p.
  2. Análise de Balanço. Diagnóstico e Qualificação Econômico-Financeira. Teoria e Prática. Curitiba: Juruá, 2018. 228 p. 
  3. Produção de Provas na Arbitragem – Lei de Arbitragem 9.307/1996 – de Acordo com a Lei de Arbitragem e o Novo CPC. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 218 p. 
  1. Perícia Contábil Em uma Abordagem Racional e Científica. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 182 p. 
  2. Contabilidade de Custos. Manual de Fundamentações Teóricas e Práticas – Sistemas de Produção – Registros Contábeis – Formação de Preço – Teoria Geral dos Custos. Curitiba: Juruá, 2019. 356 p. 
  1. Compliance & a Perícia Tributária & Criminal. Curitiba: Juruá, 2019. 204 p. 
  1. Prova Pericial Contábil – Teoria e Prática. Revista e Atualizada com a NBC PP nº 1 (R1), e a NBC TP nº 1 (R1). 16. ed. Curitiba: Juruá, 2020. 992 p.
  1. Moderno Dicionário Contábil – da Retaguarda à Vanguarda. – Contém os Conceitos das IFRS. Revista, Atualizada e Ampliada. 11. ed. Curitiba: Juruá, 2020. 691 p. 
  1. Recuperação Judicial – Plano de Recuperação Judicial – Administração Judicial. Perícia Contábil Prévia. Habilitação de Créditos de Factoring. Assembleia de Credores. Sistema de Amortização das Dívidas. Curitiba: Juruá, 2020. 150 p.
  1. Escrituração Contábil – Escrituração Contábil – Aspectos Essenciais à sua Validação – À Luz dos Novos Padrões de Contabilidade. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 218 p.
  1. Balanço Especial ou de Determinação para Apuração de Haveres e Reembolso de Ações – Nos termos do art. 606 do CPC/2015, do art. 45 da Lei 6.404/1976 e do art. 1.031 da Lei 10.406/2002. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 326 p.
  1. Manual de Contabilidade – Teorias, Teoremas, Princípios, Planos de Contas, Escrituração, Conciliações, Demonstrações Financeiras e Análise dos Elementos das Demonstrações – Com destaque para as Particularidades do RIR/2018 e das Sociedades Limitadas e das Anônimas. 6. ed., 2021, 688 p.
  2. Demonstrações Contábeis e Financeiras – Aspectos Essenciais à Luz dos Novos Padrões de Contabilidade. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 172 p.
  1. Plano de Contas – Com Ênfase nos Novos Padrões de Contabilidade – IFRS. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 346 p.
  1. Perdas, Danos e Lucros Cessantes em Perícias Judiciais. 7.ed. Curitiba: Juruá,2021. 280 p.
  2. Teoria Geral do Fundo de Comércio. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 300 p. 
  1. Fundo de Comércio & Lucros Cessantes na Lei do Inquilinato. Aspectos da Prova Contábil – Voltado ao Judiciário e à Arbitragem. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 186 p. 
  1. Perícia Contábil – Normas Brasileiras Interpretadas – NBC PP Nº 1 (R1), E NBC TP Nº 1 (R1), DE 2020 – Interpretação à Luz dos Códigos Civil, Processo Civil e Penal, com ênfase em Temas Destacados da Ciência e da Política Contábeis. Curitiba: Juruá, 218 p. 
  2. Dicionário de Vocabulários da Lei das Sociedades Anônimas. No prelo, 2021.

COAUTOR DAS OBRAS

  1. Arbitragem – uma Atividade para Contadores – Comentários à Lei 9.307/1996; em coautoria com o Prof. José Rojo Alonso. ed. Curitiba: Juruá, 2016. 174 p.
  2. Valuation: Manual de Avaliação. Teoria e Prática. Fluxo de Caixa Descontado, Balanço Especial de Determinação, Goodwill – Fundo de Comércio, Teoria do Valor, Apuração de Haveres, Fusões, Aquisições, Cisões, Abertura de Capital; em coautoria com Everson Luiz Breda Carlin. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 336 p.
  1. Corrupção, Fraude e Contabilidade; em coautoria com o Prof. Antônio Lopes de Sá. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 246 p.
  2. Direito para Contadores, Administradores, Economistas, Empresários e Paralegais; em coautoria com Solange Aparecida Petrenco. Curitiba: Juruá, 2019. 166 p. 
  1. Manual de Auditoria Contábil – Teoria e Prática – Abordagem da Auditoria nas Sociedades Limitadas e Anônimas; em coautoria com o Prof. Everson Luiz Breda Carlin. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 304 p. 
  2. Normas Nacionais e Internacionais de Contabilidade – NBC’s Comentadas de Forma Resumida e Comparadas com as IFRS; em coautoria com o Prof. Everson Luiz Breda Carlin. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2021. 632 p.

ATUALIZADOR DAS OBRAS DO PROF. DR. ANTÔNIO LOPES DE SÁ

  1. Normas Internacionais e Fraudes em Contabilidade: Análise Crítica Introdutiva – Geral e Específica. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2014. 258 p.
  1. Moderna Análise de Balanços ao Alcance de Todos. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2014. 314 p.
  1. Fundo de Comércio – Avaliação de Capital e Ativo Intangível – Doutrina e Prática. ed. Curitiba: Juruá, 2016. 440 p.
  1. Fundamentos da Contabilidade Geral – Introdução ao Conhecimento Prático e Doutrinário da Ciência Contábil Moderna. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 422 p.
  1. Tecnologia Contábil Contemporânea. A Contabilidade Pós-Moderna. Revista e Atualizada. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 268 p.
  1. Perícia Contábil. ed. São Paulo: Atlas, 2019. 384 p.

Nota Técnica Contábil de Clarificação 012/2021- Receitas, Custos e Despesas Diferidas à Luz do Regime de Competência

Ementa: Receitas, custos e despesas diferidas, à luz do regime de competência, contido no art. 177 da Lei 6.404/1976.

 

Introdução:

  A presente Nota Técnica[1] tem por objetivo clarificar e prestar uma orientação científica, em relação à seguinte questão fática técnica-contábil:

Qual o tratamento a ser dispensado, em relação ao registro nas demonstrações contábeis-financeiras, das receitas, custos e despesas diferidas, à luz do regime de competência, contido no art. 177 da Lei 6.404/1976?

 

  1. Contextualização e os consulentes:

   Os consulentes, aqui representados pelos ilustres leitores de nossa literatura, que compõem o mercado dos operadores da contabilidade e do direito, sejam contadores, auditores, advogados, juízes, árbitros, professores e/ou peritos forense-arbitral, os quais necessitam da luz do princípio da veracidade, para fins do afastamento de interpretações ambíguas ou polissêmicas, um testemunho técnico, vinculado à realidade dos registros contábeis das receitas, custos e despesas diferidas, à luz do regime de competência, contido no art. 177 da Lei 6.404/1976.

   As dúvidas existentes têm como ponto controvertido, a busca de diretrizes, no que diz respeito às hipóteses de receitas, custos e despesas diferidas, razão pela qual tornou-se oportuna a elaboração da presente Nota Técnica de Clarificação, para esclarecer e propiciar meios adequados ao convencimento técnico dos utentes, na prevenção e combate de interpretações equivocadas e nocivas, a constância da verdade real que se espera dos relatórios contábeis.

 

  1. Principais elementos fáticos considerados:
  1. Método do raciocínio lógico-contábil, oriundo da teoria pura da contabilidade e sua teoria auxiliar, a da essência sobre a forma;
  2. Interpretação da lei de forma epistemológica[2] pari passu com a fatores consuetudinários da ciência da contabilidade[3];
  3. 177 da Lei 6404/1976 e art. 1.188 do CC/2002;
  4. Princípio contábil da epiqueia contabilística, que sustenta a teoria pura da contabilidade, este princípio determina uma forma de interpretação razoável ou moderada de uma lei, ou de um direito postulado em juízo ou de um preceito da política contábil. Logo, temos a equanimidade ou disposição de reconhecer o direito de todas as pessoas envolvidas em uma relação, com imparcialidade e independência de juízo científico;
  5. Princípio da fidelidade e clareza, que implica em demonstrar a situação real;
  6. A doutrina como fonte de solução de lacunas e de referência bibliográficas, com seus conceitos, em sintonia à Normatização Brasileira da Perícia Contábil, NBC TP 01 R1, §41[4], editada em 2020 pelo Conselho Federal de Contabilidade.
  1. Esclarecimento técnico e as suas fundamentações

   Em relação à consulta, ou seja, sobre os questionamentos passamos a expor:

QUESITO

   Qual o tratamento a ser dispensado, em relação ao registro nas demonstrações contábeis-financeiras, das receitas, custos e despesas diferidas, à luz do regime de competência, contido no art. 177 da Lei 6.404/1976?

 

RESPOSTA

   À luz do Código Civil, art. 1.188, o balanço patrimonial deverá exprimir, com fidelidade e clareza a situação patrimonial real. E o art. 177 da Lei 6404/1976, prevê a adoção na escrituração, a obediência aos preceitos da legislação e aos princípios de contabilidade, além da obrigatoriedade do regime de regime de competência[5].

   Considerando uma ponderação de juízo científico-técnico, na nossa interpretação, concluímos pela existência de quatro condicionantes, para a sua correta aplicação, conforme segue:

1º) Condicionante: “o balanço, seja ele patrimonial ou de resultado econômico, deverá refletir com fidelidade a real situação patrimonial”.

   Tem que existir fidelidade capaz de demonstrar a real situação patrimonial, essa é a premissa do condicionante.

 2º) Condicionante: a adoção dos princípios de contabilidade”.

   Neste condicionante, avulta a importância da existência de literatura que esclareça as regras dos princípios contábeis. É deveras relevante saber o conceito dos princípios dos teoremas e das teorias.

 3º) Condicionante: regime de competência”.

   Assim, está estipulado na Lei Societária, art. 177 da Lei 6404/1976. Vinculado a este condicionante temos a notória doutrina contábil, pois a lei não conceituou o que é o regime de competência e a sua distinção com o regime de caixa.

   Logo, considerado o ceticismo para se obter uma asseguração técnica razoável, o reconhecimento no rédito[6] do exercício de receitas, despesas e custos, não estão vinculados ao seu recebimento ou seja, ao regime de caixa, e sim, ao período em que os serviços ou produtos foram disponibilizados por uma realização econômica e não financeira, pois estes resultados não podem ser falaciosos, em decorrência de vícios, seriam nulos.

 4º) Condicionante: “fidelidade dos registros”.

   A regra do quarto condicionante análoga ao primeiro condicionante, fidelidade, afasta os balanços maquiados e a possibilidade de distribuição de lucros fictícios. Neste condicionante é demonstrado o fator impeditivo e restritivo do reconhecimento antecipado e receitas na apuração do resultado.

   Portanto, existe uma paridade e simetria científica-técnica perfeita entre a realização econômica de um fato e o seu reconhecimento no balanço de resultado econômico.

 ) Condicionante: “receita antecipada não representa renda e sim uma obrigação”.

   A regra do quinto condicionante, afasta as interpretações polissêmicas e ambíguas, pois a possibilidade de reconhecimento de pseuda receitas, que majora o patrimônio líquido, é algo abominável pelo viés técnico-científico.

6º) Condicionante: “a receita diferida não se confunde com o adiantamento de fregueses ou de clientes”.

   A regra deste condicionante é que  na conta de passivo circulante, referente ao adiantamento de fregueses/clientes, é registrado o adiantamento por conta de “pedidos de produtos ou serviços”. O registro do adiantamento recebido de fregueses ou clientes, por conta de um encaixe que não caracteriza receita. E a receita diferida, não esta necessariamente  vinculada ao encaixe.

  E sem embargos às questões tributárias vinculadas aos fatos geradores da base de cálculo de tributos e contribuições sociais, e/ou  de gestões temerárias sejam ilícitas ou dolosas que antecipam resultados econômicos, não abordadas na Nota Técnica, pois tratamos aqui apenas das questões de matéria contábil de fato[7].  Apresentamos a solução para o diferimento.

   O diferimento de uma receita, custo e despesas, ocorre dentro de um exercício social quando os fatos afetam vários períodos contábeis. As parcelas devem ser divididas, ou seja, devem ser diferidas, para os respectivos exercícios sociais, dentro dos quais as receitas, os custos e as despesas são abatidos pela sua transferência para as contas de resultado. Em paridade e simetria ao regime da competência. Ainda que não exista previsão explícita na Lei 6404/1976, a regra consuetudinária e lógica contabilística “epiqueia[8]” é: as receitas diferidas, os custos e as despesas devem ser reconhecidos simultaneamente e exclusivamente no resultado do exercício social em que ocorreu a sua realização econômica.

   Descrevemos com parte da solução a esta consulta, os seguintes conceitos:

RECEITAS DIFERIDASO diferimento de uma receita ocorre dentro de um exercício social quando a sua realização econômica afeta vários períodos contábeis. As parcelas devem ser divididas, ou seja, devem ser diferidas, para os respectivos exercícios sociais, dentro dos quais, receitas são reconhecidas pela sua transferência as contas de resultado. Em paridade e simetria ao princípio ou seja, ao regime da competência.  As receitas diferidas devem ser registradas no passivo exigível a longo prazo, ou seja, passivo não circulante, e representa receitas futuras que uma pessoa jurídica recebe por produtos e/ou serviços que ainda não forneceu ou produziu. Essa alocação no passivo não circulante é necessária em função da existência de uma obrigação, entregar produtos ou prestar serviços, pois é possível que no  preço da venda de um produto ou serviço, esteja  incluído a quantia identificável e relacionada a entrega de produtos e/ou a prestação de serviços subsequentes à data do contrato, devendo  essa parcela da receita ser diferida e reconhecida como receita durante o exercício social em que o produto ou serviço vier a ser disponibilizado ao freguês/cliente.

CUSTO DIFERIDO –  O diferimento de um custo se faz necessário quando afeta vários períodos contábeis. As parcelas devem ser apropriadas, ou seja, deve ser diferida para os respectivos exercícios sociais, dentro dos quais os custos são reconhecidos pela sua transferência para as contas de resultado. Em paridade e simetria ao regime da competência.

DESPESAS DIFERIDAS – são gastos temporariamente ativados, por não se apropriam em um só exercício social, podendo ser apropriadas em diversos exercícios sociais em razão de sua competência. Os gastos relativos ou atribuíveis aos exercícios seguintes. Logo, gastos que se apuraram em um período ou exercício, mas que se refere o exercício seguinte. Devem ser apropriadas em diversos exercícios sociais em razão de uma necessária paridade e simetria ao regime de competência.

DIFERIR – Diferir significa postergar a ocorrência de um fato contábil.

  1. Diagnóstico relativo ao epicentro da questão técnica:

    Existe uma simetria científico-técnica perfeita entre a ciência contábil, os seus conceitos, princípios e os relatórios contabilísticos.

   O estudo patológico contabilístico, aqui representados pelos condicionantes, alerta para riscos de maquiagem dos balanços, que se tornam ainda mais putativamente danosos, com o reconhecimento de receitas antecipadamente sem os respectivos custos e despesas, o que se considera uma falácia, quiçá, um paralogismo defendido por sofistas que criam sofismas.

   É deveras importante o fato de que os conceitos são guias da ciência, pois são eles que ensejam evidências doutrinárias e afastam interpretações ambíguas ou polissêmicas, removendo com isto muitas das controvérsias, criando as condições propícias à construção de uma boa jurisprudência.

   E por derradeiro, considerando o exposto, ou seja, juízo de ponderações científicas, com base na legislação, na doutrina analisada, nas análises técnico-científicas demonstradas nos itens anteriores, no  regime de competência,  no  princípio contábil da epiqueia contabilística, que sustenta a teoria pura da contabilidade, o qual determina uma forma de interpretação razoável ou moderada de uma lei, nos permite concluir pelo reconhecimento de receitas, custos e despesas, no balanço de resultado econômico, somente e exclusivamente no exercício social em que ocorre a realização econômica, ou seja, no momento em que os produtos ou os serviços são transferidos para o freguês/cliente. Assim sendo, o reconhecimento exclusivamente da receita, assim que a venda tenha sido realizada, contrato assinado com base confiável, e/ou a adoção do cronograma de pagamento constante do contrato de compra e venda, como critério de reconhecimento de receita, é um erro de cognição que afronta o regime de competência.

 

  1. Encerramento:

    Este documento, representa uma Nota Técnica Contábil de Clarificação, emitida pelo laboratório de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, sobre fato contábil, “regime de competência vinculado à escrituração de receitas, custos e despesas” que lhe foi questionada. Com o objetivo de demonstrar as questões de patologia contábil, uma vez que esta afasta as ficções e esclarece os equívocos de acepção e reconduz os fatos a uma correta interpretação contábil científica.

 

[1] Uma Nota Técnica Contábil de Clarificação é um documento elaborado por um profissional contador, especializado em determinado assunto. E é emitida quando identificada a necessidade de uma clarificação técnica, ou seja, uma fundamentação formal e específica para oferecer uma solução para uma tomada de decisão em um caso em concreto.

[2]  INTERPRETAÇÃO EPISTEMOLÓGICA – representa um estudo crítico dos princípios, dos teoremas, das hipóteses e dos resultados dos diversos fenômenos e suas patologias. E surge no curso de uma  investigação científica ou na reflexão da busca de soluções de problemas, métodos e teorias. (HOOG, Wilson A. Zappa. Moderno Dicionário Contábil. 12. ed,. Curitiba: Juruá Editora, 2021, no prelo.)

[3]   Os fatores consuetudinários da Ciência Contábil são os aspectos relativos aos usos e costumes científicos, comuns à maioria dos lidadores da ciência social contábil, situação onde a essência dos atos e fatos se sobrepõe à forma. São as regras, princípios, convenções e normas de conhecimento notório pela maior parte da população de contadores contemporâneos. Pelo viés da logística contábil, estas regras ou fatores cognitivos, em sua grande maioria são utilizados como uma forma de concordância de ideias, de opiniões entre os provedores e repetidores da ciência. Usos e costumes levarão em consideração os objetivos, os fins da norma; tem-se que observar a finalidade da norma descobrindo-se a racionalidade da própria norma; qual o seu conteúdo, qual a sua missão.

[4]  NBC TP 01 R1, §41: Tratando-se de termos técnicos atinentes à Ciência Contábil, devem ser acrescidos dos seus respectivos conceitos doutrinários, sentido e alcance contabilístico de cada um dos termos técnicos, além de esclarecimentos adicionais ou em notas de rodapé. É recomendada a utilização daqueles termos já consagrados pela literatura contábil.”

[5] REGIME DE COMPETÊNCIA – método contábil de registrar tudo o que se relaciona ou compete ao exercício em curso, independentemente dos desembolsos ou recebimentos. É o método usualmente utilizado na escrituração contábil no Brasil, por força da política contábil nacional.

[6]  A teoria do rédito representa o resultado da eficiência da empresa, ou seja, objeto social, pelo seu estabelecimento, que pode ser o lucro ou o prejuízo, confronto das rendas, custos e despesas (Teoria esta estudada e citada por SÁ: História Geral e das Doutrinas da Contabilidade. São Paulo: Atlas, 1997, p. 112). O criador desta teoria é Gino Zappa, em Milão na Itália, no ano de 1927, no livro: II Reddito di Impresa – “O Rédito da Empresa”.

[7] MATÉRIA DE FATO (fática científica) – representa um tema vinculado à técnica e ciência, que são aquelas em que os doutrinadores epistemólogos se debruçam em suas pesquisas e interpretações dos fenômenos patrimoniais.

[8] Epiqueia representa uma interpretação moderada e equilibrada da intenção do legislador efetuado por um doutrinador, a qual consiste na suposição da aplicação de um silêncio eloquente em caso determinado, embora este se ache explícito e compreendido no texto da lei.

 

 

Tijucas do Sul, 19 de janeiro de 2021.

 

 

Prof. Mestre Wilson Alberto Zappa Hoog

Perito Contador – CRC/PR 21594/0-1

Sócio do Laboratório de perícia Forense-arbitral Zappa Hoog & Petrenco

CNPC 2483

Parecerista

 

 BREVE CURRÍCULO

    Prof. Me. Wilson Alberto Zappa Hoog, Bacharel em Ciências Contábeis; Membro ACIN – Associação Científica Internacional Neopatrimonialista; Membro do Conselho Editorial da Juruá Editora; Mestre em Ciência Jurídica; Perito-Contador; Auditor; Arbitralista; Consultor Empresarial; Palestrante; Especialista em Avaliação de Sociedades Empresárias e em perdas, danos e lucros cessantes; Escritor e pesquisador de matéria contábil, Professor-doutrinador de perícia contábil, direito contábil e de empresas em cursos de pós-graduação de várias instituições de ensino; Mentor intelectual do Método Zappa de Avaliação da Carteira de Clientes e do Método Holístico de Avaliação do Fundo de comércio, e do Método de Amortização a Juros Simples – MAJS. Autor da teoria pura da contabilidade e suas teorias auxiliares, tais como: a teoria da essência sobre a forma, a teoria do valor, a teoria do estabelecimento empresarial e a teoria geral do fundo de comércio. Cadastro Nacional de Peritos Contábeis do CFC (CNPC) 2483. O Currículo completo pode ser visualizado na plataforma Lattes: http://lattes.cnpq.br/8419053335214376.

 

AUTOR DOS LIVROS

  1. Contabilidade um Instrumento de Gestão – Com uma Abordagem Transdisciplinar. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2011. 202 p.
  2. Perícia Contábil – Coleção: Exame de Suficiência em Contabilidade. Curitiba: Juruá, 202 p.
  3. Perícia Contábil – Normas Brasileiras Interpretadas – Interpretação à Luz dos Códigos Civil, Processo Civil e Penal, com ênfase em Temas Destacados da Ciência e da Política Contábeis. 5. ed. Curitiba: Juruá, 266 p.
  4. Teoria da Contabilidade. Coleção: Exame de Suficiência em Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá, 2013. 160 p. 
  5. Contabilidade de Custos. Coleção: Exame de suficiência em Contabilidade. Curitiba: Juruá, 84 p. 
  6. Introdução à Perícia, Auditoria e Consultoria Contábil – Uma Tricotomia Contábil. 4. ed. Curitiba: Juruá, 2014. 150 p. 
  7. Escrituração Contábil – Aspectos Essenciais à sua Validação – À Luz dos Novos Padrões de Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá,  2015. 180 p. 
  8. Perícia Contábil em Ações de Prestação de Contas – Com Ênfase nos Padrões de Contabilidade e Destaque para as Particularidades Jurídicas. 4. ed. Curitiba: Juruá, 210 p. 
  9. Filosofia Aplicada à Contabilidade. 3.  ed. Curitiba: Juruá, 2017. 190 p. 
  10. Demonstrações Contábeis e Financeiras – Aspectos Essenciais à Luz dos Novos Padrões de Contabilidade. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 170 p. 
  11. Contabilidade – Teoria Básica e Fundamentos. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 338 p. 
  12. Plano de Contas – Com Ênfase nos Novos Padrões de Contabilidade – IFRS. 4. ed. Curitiba: Juruá, 336 p. 
  13. Teoria Pura da Contabilidade. Ciência e Filosofia. 4. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 266 p. 
  14. Fundo de Comércio Goodwill em: Apuração de Haveres – Balanço Patrimonial – Dano Emergente – Lucro Cessante – Locação não residencial – Desapropriações – Cooperativas – Franquias – Reembolso de Ações – Acervos Técnicos- Vida útil – Perda de Oportunidade ou de Chance de Negócios. 6. ed. Curitiba: Juruá, 474 p. 
  15. Perdas, Danos e Lucros Cessantes em Perícias Judiciais. Revista e atualizada de acordo com o Novo Código de Processo Civil. 6. ed. Curitiba: Juruá, 272 p. 
  16. Lei das Sociedades Anônimas Comentada. Com ênfase em Temas Destacados e Anotada nos Demais Temas. 6. ed. Curitiba: Juruá, 536 p. 
  17. Fundo de Comércio & Lucros Cessantes na Lei do Inquilinato. Aspectos da Prova Contábil – Mensuração Monetária em: Contratos Não Residenciais, Postos de Combustíveis, Shopping Centers, Comércio, Indústria – Voltado ao Judiciário e à Arbitragem. 2. ed. Curitiba: Juruá, 166 p. 
  18. Balanço Especial ou de Determinação para Apuração de Haveres e Reembolso de Ações. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 322 p. 
  19. Laboratório de Perícia Contábil Forense-Arbitral. Aspectos Técnicos e Científicos da Perícia Contábil – Teoria e Fundamentos. Curitiba: Juruá, 234 p.
  20. Código Civil – Especial para Contadores. Livro II – Do Direito da Empresa – Comentado, com ênfase em Temas Destacados e Anotado nos Demais Temas – Comparativo com a legislação revogada e derrogada. 8. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 442 p.
  21. .Dicionário de Direito Empresarial. Relativo ao Livro II do Código Civil/2002. 7. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 134 p.
  22. Sociedade Limitada – Aspectos Administrativos, Jurídicos & Contábeis. Comentários ao Código Civil com ênfase em temas destacados do Direito e da Contabilidade. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2018. 270 p.
  23.  Resolução de Sociedade & Avaliação do Patrimônio na Apuração de Haveres. 7. ed. Curitiba: Juruá, 2018. 298 p.
  24. Análise de Balanço. Diagnóstico e Qualificação Econômico-Financeira. Teoria e Prática. Curitiba: Juruá, 228 p.
  25. Teoria Geral do Fundo de Comércio. Curitiba: Juruá, 282 p.
  26. Produção de Provas na Arbitragem – Lei de Arbitragem 9.307/1996 – de Acordo com a Lei de Arbitragem e o Novo CPC. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 218 p.
  27. Perícia Contábil Em uma Abordagem Racional e Científica. 4. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 182 p.
  28. Contabilidade de Custos. Manual de Fundamentações Teóricas e Práticas – Sistemas de Produção – Registros Contábeis – Formação de Preço – Teoria Geral dos Custos. Curitiba: Juruá, 356 p.
  29. Compliance & a Perícia Tributária & Criminal. Curitiba: Juruá, 2019. 204 p. 
  30. Prova Pericial Contábil – Teoria e Prática. Revista e Atualizada com a NBC PP nº 1 (R1), e a NBC TP nº 1 (R1). 16. ed. Curitiba: Juruá, 992 p.
  31. Moderno Dicionário Contábil – da Retaguarda à Vanguarda. – Contém os Conceitos das IFRS. Revista, Atualizada e Ampliada. 11. ed. Curitiba: Juruá, 691 p. 
  32. Recuperação Judicial – Plano de Recuperação Judicial – Administração Judicial. Perícia Contábil Prévia. Habilitação de Créditos de Factoring. Assembleia de Credores. Sistema de Amortização das Dívidas. Curitiba: Juruá, 2020. 150 p.
  33. Manual de Contabilidade – Teorias, Teoremas, Princípios, Planos de Contas, Escrituração, Conciliações, Demonstrações Financeiras e Análise dos Elementos das Demonstrações – Com destaque para as Particularidades do RIR/2018 e das Sociedades Limitadas e das Anônimas. 6. ed., 2021, 688 p.
  34. Dicionário de Vocabulários da Lei das Sociedades Anônimas. No prelo, 2021.

COAUTOR DAS OBRAS 

  1. Arbitragem – uma Atividade para Contadores – Comentários à Lei 9.307/1996; em coautoria com o Prof. José Rojo Alonso. ed. Curitiba: Juruá, 2016. 174 p.
  2. Valuation: Manual de Avaliação. Teoria e Prática. Fluxo de Caixa Descontado, Balanço Especial de Determinação, Goodwill – Fundo de Comércio, Teoria do Valor, Apuração de Haveres, Fusões, Aquisições, Cisões, Abertura de Capital; em coautoria com Everson Luiz Breda Carlin. 2. ed. Curitiba: Juruá, 336 p.
  3. Corrupção, Fraude e Contabilidade; em coautoria com o Prof. Antônio Lopes de Sá. 6. ed. Curitiba: Juruá, 246 p.
  4. Normas Nacionais e Internacionais de Contabilidade; em coautoria com o Prof. Everson Luiz Breda Carlin. 4. ed. Curitiba: Juruá, 2018.
  5. Direito para Contadores, Administradores, Economistas, Empresários e Paralegais; em coautoria com Solange Aparecida Petrenco. Curitiba: Juruá, 166 p. 
  6. Manual de Auditoria Contábil – Teoria e Prática – Abordagem da Auditoria nas Sociedades Limitadas e Anônimas; em coautoria com o Prof. Everson Luiz Breda Carlin. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2019. 304 p.

ATUALIZADOR DAS OBRAS DO PROF. DR. ANTÔNIO LOPES DE SÁ 

  1. Normas Internacionais e Fraudes em Contabilidade: Análise Crítica Introdutiva – Geral e Específica. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2014. 258 p.
  2. Moderna Análise de Balanços ao Alcance de Todos. 3. ed. Curitiba: Juruá, 314 p.
  3. Fundo de Comércio – Avaliação de Capital e Ativo Intangível – Doutrina e Prática. ed. Curitiba: Juruá, 2016. 440 p.
  4. Fundamentos da Contabilidade Geral – Introdução ao Conhecimento Prático e Doutrinário da Ciência Contábil Moderna. 5. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 422 p.
  5. Tecnologia Contábil Contemporânea. A Contabilidade Pós-Moderna. Revista e Atualizada. 3. ed. Curitiba: Juruá, 268 p.
  6. Perícia Contábil. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019. 384 p.

 

 

  

 

Nota Técnica Contábil de Clarificação 007/2020 -12 de julho de 2020 – Sistema de Amortização Constante (SAC), Capitalização de Juros e o art. 354 do CC/2002

Ementa: Sistema de Amortização Constante (SAC), capitalização de juros e o art. 354 do CC/2002.

 Introdução:

   A presente Nota Técnica[1] tem por objetivo prestar um esclarecimento seguindo uma orientação científica pericial-contábil ao mercado tomador de financiamento e de crédito, vinculado ao Sistema de Amortização (SAC), em relação às seguintes questões fáticas técnica-contábeis:

  1. O SAC apresenta alguma forma de onerosidade aos consumidores?
  2. Como se caracteriza o anatocismo ou a usura, no sistema SAC?
  3. O SAC está em sintonia ao art. 354 do CC/2002?

    Esta consulta está vinculada a dúvidas recorrentes, em relação ao sistema de amortização constantes, de múltiplos consulentes consumidores e tomadores de créditos, vinculados a ações de embargos à execução, revisionais e/ou de prestação de contas.

  1. Contextualização e os consulentes

    Os consulentes, que compõem o mercado tomador de financiamento e de crédito, sejam, devedores, advogados e peritos forense-arbitrais, necessitam da luz do princípio da veracidade, para fins do afastamento de interpretações ambíguas ou polissêmicas, um testemunho técnico, vinculado à realidade do Sistema de Amortização Constante.

    As dúvidas existentes no mercado têm como ponto controvertido, buscar diretrizes, no que diz respeito às hipóteses do anatocismo e do surgimento de uma onerosidade para os hipossuficientes consumidores e devedores sobre fatos relevantes, razão pela qual, tornou-se oportuna a elaboração da presente Nota Técnica de Clarificação, para esclarecer e propiciar meios adequados ao convencimento técnico dos utentes, na prevenção e combate às desvantagens nocivas ao consumidor.

        2. Principais elementos fáticos considerados:

  1. Art. 354 do CC/2002;
  2. Decreto 22.626/1933;
  3. Código de Defesa do Consumidor;
  4. Constituição da República Federativa do Brasil;
  5. Interpretação da lei de forma literal[2] pari passu com a semântica contábil[3];
  6. Zetética contabilística;
  7. Princípio contábil da epiqueia contabilística, que sustenta a teoria pura da contabilidade, este princípio determina uma forma de interpretação razoável ou moderada de uma lei, ou de um direito postulado em juízo ou de um preceito da política contábil. Logo, temos a equanimidade ou disposição de reconhecer o direito de todas as pessoas envolvidas em uma relação, com imparcialidade e independência de juízo científico;
  8. Princípio da fidelidade e da clareza, que implica em demonstrar a situação real;
  9. Estudos de patologia efetuados em laboratório de perícia contábil forense-arbitral;
  10. A doutrina como fonte de solução de lacunas e de referências bibliográficas, com seus conceitos, em sintonia à Normatização Brasileira da Perícia Contábil, NBC TP 01 R1, §41[4], editadas em 2020 pelo Conselho Federal de Contabilidade.
  1. Esclarecimento Técnico e as suas Fundamentações

Em relação à consulta, ou seja, sobre os questionamentos passamos a expor:

QUESITO 1

      O SAC apresenta alguma forma de onerosidade aos consumidores?

RESPOSTA

      Pelo viés da ciência da contabilidade, notadamente à luz do princípio da epiqueia contabilística, os juros devem ser cobrados proporcionalmente ao capital devolvido, logo, cobrar juros sobre o total da dívida, antecipadamente, resulta em um dano econômico, cujo efeito é a onerosidade excessiva para o devedor. Esta onerosidade é tida como uma variação da usura, nos termos do art. 13°[5] do Decreto 22.626/1933; pois o fim da antecipação dos juros, é o de sujeitar o devedor a maiores encargos, do que pagar os juros proporcionalmente ao capital devolvido. Os juros sobre o total da dívida, é  lógico  que devem ser cobrados na totalidade, nos casos de amortização da dívida, nos termos do §2º[6], do art. 7° do Decreto 22.626/1933.

     A pseuda-regra de que sempre os pagamentos devem ser sobre o total dos juros em relação aos empréstimos, e não sobre a parcela do capital devolvido. Não é uma questão da zetética contábil[7] submetida às regras do ceticismo, e sim, uma mera e simples questão dogmática, pois um dogma sempre é algo tido como inquestionável, não porque o dogma seja verdadeiro, mas porque ele determina a imposição de uma certeza, sobre algo, uma premissa, que continua posto como dúvida razoável, à luz da ciência. Um dogma diz como deve ser algo, enquanto a zetética, visa saber como deve ser o justo e equitativo tratamento de algo.

    Certificamos que os exames efetuados em nosso laboratório de perícia forense arbitral indicaram, por evidência e com 100% de garantia, sem margem de erro, o resultado “positivo” para a igualdade nominal do valor dos juros, entre os sistemas: MAJS e SAC. O dano reside na antecipação do pagamento dos juros, especificamente em relação ao comportamento do fluxo de caixa, pontualmente no que diz respeito as saídas de caixa. O SAC evidencia a onerosidade inicialmente excessiva e prejudicial ao devedor, o que dificulta a manutenção de capital de giro do devedor, em benefício aos credores hipersuficientes. Como se pode verificar no exemplo, empréstimo de R$10.000,00, em 10 prestações, a taxa de juros de 1% ao mês, como segue demonstrado:

SAC MAJS
 Parc.  Saldo
Devedor
 Amortização  Juros  Prestação Parc. Saldo
Devedor
Amortização Juros Prestação
         –               10.000,00 0
          1                 9.000,00             1.000,00       100,00       1.100,00 1              9.090,00              1.000,00         10,00      1.010,00
          2                 8.000,00             1.000,00          90,00       1.090,00 2              8.160,00              1.000,00         20,00      1.020,00
          3                 7.000,00             1.000,00          80,00       1.080,00 3              7.210,00              1.000,00         30,00      1.030,00
          4                 6.000,00             1.000,00          70,00       1.070,00 4              6.240,00              1.000,00         40,00      1.040,00
          5                 5.000,00             1.000,00          60,00       1.060,00 5              5.250,00              1.000,00         50,00      1.050,00
          6                 4.000,00             1.000,00          50,00       1.050,00 6              4.240,00              1.000,00         60,00      1.060,00
          7                 3.000,00             1.000,00          40,00       1.040,00 7              3.210,00              1.000,00         70,00      1.070,00
          8                 2.000,00             1.000,00          30,00       1.030,00 8              2.160,00              1.000,00         80,00      1.080,00
          9                 1.000,00             1.000,00          20,00       1.020,00 9              1.090,00              1.000,00         90,00      1.090,00
        10                              –             1.000,00          10,00       1.010,00 10                           –              1.000,00      100,00      1.100,00
          10.000,00       550,00     10.550,00            10.000,00      550,00    10.550,00

 

    O valor nominal dos juros, seja, pagamento sobre o saldo devedor ou sobre o capital devolvido, é o mesmo, pelo viés nominal; mas à luz da matemática financeira, o valor dos juros é influenciado pelo tempo, data do pagamento. No âmbito da matemática financeira, dois reais mais dois reais não são iguais a quatro reais. Pois depende da data em que se recebe os dois reais, pois o que importa é o valor presente de cada um dos dois reais. O mesmo acontece no empréstimo de R$10.000,00, anteriormente demonstrado.

    Visualiza-se no demonstrativo que segue, o qual evidencia o desequilíbrio econômico entre os dois sistemas, estamos apresentando apenas o efeito da inflação (dano da onerosidade ao devedor hipossuficiente, que é uma variação da usura) a uma taxa de 0,375 ao mês.

Inflação 0,375% ao mês descontada. Para um valor presente.

  SAC 0,375% MAJS  
Mês Juros VLR Presente Juros VLR Presente
0
1          100,00               99,63               10,00                    9,96
2             90,00               89,33               20,00                 19,85
3             80,00               79,11               30,00                 29,67
4             70,00               68,96               40,00                 39,41
5             60,00               58,89               50,00                 49,07
6             50,00               48,89               60,00                 58,67
7             40,00               38,97               70,00                 68,19
8             30,00               29,11               80,00                 77,64
9             20,00               19,34               90,00                 87,02
10             10,00                 9,63             100,00                 96,33
Soma          550,00             541,85             550,00               535,80
Inflação 0,375% ao mês descontada. Para um valor presente.
  SAC 0,375% MAJS  
Mês Juros VLR Presente Juros VLR Presente
0
1          100,00               99,63               10,00                    9,96
2             90,00               89,33               20,00                 19,85
3             80,00               79,11               30,00                 29,67
4             70,00               68,96               40,00                 39,41
5             60,00               58,89               50,00                 49,07
6             50,00               48,89               60,00                 58,67
7             40,00               38,97               70,00                 68,19
8             30,00               29,11               80,00                 77,64
9             20,00               19,34               90,00                 87,02
10             10,00                 9,63             100,00                 96,33
Soma          550,00             541,85             550,00               535,80

 

    Como se observa no demonstrativo, apenas o efeito da inflação, surge a evidência inquestionável, do dano ao tomador do empréstimo. Naturalmente, se for considerado o custo do capital, taxa de juro de 1% ao mês, este dano, efeito da usura por antecipação (priorização dos juros sobre o saldo devedor) do pagamento, tende a ser muito maior.

QUESITO 2

       Como se caracteriza o anatocismo ou a usura no sistema SAC?

RESPOSTA

       Na literatura contábil[8], esta grafado considerações sobre o SAC, como segue cópia in verbis:

 SACSISTEMA DE AMORTIZAÇÃO CONSTANTE – no sistema SAC, o valor da prestação (amortização e juros) é apurado pela divisão do valor do contrato pelo prazo do contrato acrescido dos juros calculados sobre o saldo devedor. No Sistema de Amortização Constante, SAC, temos a aplicação de juros simples com o efeito da antecipação dos juros, ainda que sejam os juros simples, o que implica uma onerosidade excessiva ao tomador do capital, em decorrência do desembolso antecipado. Diz-se desembolso antecipado, pois a lógica da equidade é de que os juros sejam proporcionais ao capital devolvido, visto que o acessório “juro” deve seguir o principal “capital”. Esta lógica está demonstrada no método de amortização a juros simples, MAJS.

    No âmbito da supremacia da contabilidade, no sistema SAC, não existe o registro da figura do anatocismo, a doutrina indica a existência de uma onerosidade, mas não de juros capitalizados. Ou seja, a cobrança dos juros sobre o saldo devedor em detrimento ao justo pagamento de juros sobre o capital devolvido, o que implica na ocorrência da usura, conforme demonstrado na resposta ao primeiro quesito. Trata-se de dois fenômenos distintos, “anatocismo” e a “usura”, que não se confundem à luz da ciência da contabilidade.

     A ideia de que os juros devem ser calculados e pagos mensalmente sobre o saldo devedor, é algo falacioso, pois, fere o princípio da epiqueia contabilística.

     A nossa literatura[9] vinculada à recuperação judicial, enfrenta esta questão, como segue, cópia in verbis:

 

O CPC prevê no seu art. 156[10], que nas questões científicas o juiz será assistido por um perito. Não podendo as regras de experiência comum observados pelo juiz, se sobre pôr ao exame pericial por força do art. 375[11].  Existe um referente onde “o conhecimento científico, se sobre põem ao normativo, assim como a essência dos atos e fatos se sobrepõem a sua forma documental”. E salvo erro do perito, espera-se que o juiz não decida em sentido contrário ao da ciência. Muita precaução e equidade, devem subsidiar a interpretação cientifica, literal e semântica[12] do art. 354 do CC/2002.

       Quatro são os condicionantes contidos neste artigo, como segue:

  • 1° Condicionante – observamos que: “havendo capital e juros”, portanto, existe um condicionante, tem que existir capital e juros a serem pagos;
  • 2° Condicionante – outro fato relevante é que: “o pagamento imputar-se-á primeiro nos juros vencidos”, neste condicionante, avulta a importância da existência de juros, necessariamente, vencidos; portanto, é deveras relevante saber quando os juros estão vencidos, se mensalmente, ou a final de um período, que pode ser após a devolução do capital, ou por uma questão de lógica, deve existir uma balanceamento entre a devolução do capital e os juros sobre o capital devolvido, como ocorre no sistema MAJS. É importante este fato, pois se os juros vencerem mensalmente, o seu pagamento, entrega de dinheiro ao credor, deve ocorrer sem que o credor disponibilize novo crédito, ou a ampliação do anterior, para pagar juros vencidos. Na hipótese da chamada conta, cheque especial, onde se disponibiliza um crédito ao freguês da instituição financeira, significa que se os juros forem debitados na conta, quando não existe saldo do correntista, apenas crédito, por conta de um limite de empréstimos, ocorre a capitalização de juros, pois este não foi quitado, apenas incorporado ao saldo devedor. Logo, estando o correntista sem lastro de capital próprio, ocorre a capitalização.   Cabe destacar que nos sistemas SAC ou PRICE, é necessário que seja grafado no contrato de forma explícita e sem margem de erro ou interpretação polissêmica, que os juros terão vencimentos mensal, e serão incidentes sobre o total da dívida, e não sobre a parcela do capital devolvido.  Até porque a lógica, é que os juros não sejam antecipados, logo, incidem sobre a parcela do capital devolvido, pois o principal, capital devolvido, segue o acessório, juros incidentes sobe o capital devolvido. E existindo dúvida razoável em relação à data em que os juros simples serão vencidos, é razoável concluir que estes vencem no final do prazo de pagamento, por força do princípio: in dubio, pro debitore. Pois este princípio da proteção genérica ao devedor (in dubio, pro debitore) deverá ser aplicado quando se constatar dúvida, de modo que a interpretação da data do vencimento, em caso de uma dúvida razoável, se dê em favor do devedor, uma vez que é ele quem suporta os ônus da dívida.

       Em caso de lacuna, ou de silêncio eloquente, presume-se que existe um sistema de proteção do devedor contra excessos do credor, quando por várias datas o credor puder receber os seus justos juros, espera-se que este pagamento seja na data menos gravosa para o devedor.

       A proteção ao devedor tem uma relação direta com a ideia de direito e com a noção de justiça, porquanto, não se pode priorizar o direito do credor em detrimento da dignidade do devedor, e da própria viabilidade econômica do devedor.

       O paradoxo é: se existe um empréstimo, com a taxa de juros de 10% ao mês e ocorre o pagamento de 10% ao mês, voltado prioritariamente ao pagamento dos juros nunca a dívida será paga (…)

  • 3º Condicionante – que é “salvo estipulação em contrário”, portanto, se for estipulado, acordo entre devedor e credor, que os pagamentos devem amortizar[1] primeiro o capital, ou se os juros incidem somente sobre a parcela do capital devolvido, ou que os juros serão devidos após o pagamento integral da dívida.
  • 4° Condicionante – é a regra: “se o credor passar a quitação por conta do capital” a quitação pode ser um recibo, ou na sua ausência, a contabilidade do credor prova a favor ou contra ele, portanto, os registros contábeis do credor servem para solucionar esta questão.

     Se o credor for pessoa física, os seus registros contábeis estão contidos na sua declaração anual de renda, portanto, se o credor, quando recebeu do devedor uma importância, efetuou a baixa do direito contido no quadro: “bens e direitos”, presume-se que deu quitação ao capital. Logo, a amortização da dívida é somente sobre o capital. E se recebeu à título de juros e não de capital, deve o credor ter registrado como renda, e oferecido a tributação.

      Se o credor for um empresário ou uma sociedade empresarial ou sociedade simples, deve manter a regularidade de sua escrituração contábil, onde os fatos patrimoniais devem ter registros próprios, distinguindo-se por rubricas contábeis, o capital emprestado e a remuneração deste capital que são os juros. Se for recebido capital, este deve ser baixado do ativo circulante (crédito na conta cambial a receber e débito na conta de banco) se for juros este deve compor o resultado como receita financeira (débito na conta banco e crédito na conta receita financeira. Isto observando a escrituração contábil que tem como principal atributo a informação de forma individual, ou seja, com individuação, com clareza e com a caracterização dos fatos ocorridos e com seus respectivos históricos e comprovantes de suporte.

       Pois, se a intenção da amortização, for o específico pagamento dos juros ou de capital, assim deveria estar especificado na escrituração. Em síntese, o art. 354 do CC/2002, permite que o credor decida se vai considerar o depósito como direcionado à quitação dos juros, ou como devolução do capital que originou os juros. E a escrituração contábil revela a intenção do credor e faz prova deste fato.

QUESITO 3

         O SAC está em sintonia ao art. 354 do CC/2002?

RESPOSTA

      Sim, o SAC, na medida em que privilegia os juros em detrimento do capital, encontra-se em sintonia ao art. 354 do CC/2002. A priorização da quitação dos juros sobre o capital, art. 354 do CC/2002, foi estabelecida pelo legislador em consideração ao interesse do credor hipersuficiente[13], até porque, este dispositivo dogmático financeiro legalizado, enquanto não existe uma pronúncia do STJ em sentido contrário, permite que o credor decida se, o recibo da quitação será dos juros, ou como devolução do capital.  Eis o poder econômico discricionário, logo, trata-se do ilegítimo exercício de um direito, quando o credor excede manifestamente os limites impostos pela boa-fé e pelo fim social-econômico desse direito.  Assim sendo, o credor abusa de seu direito quando se utiliza dele para criar um malefício ao devedor, inspirado na intenção de obter um lucro desmedido, e em proveito próprio.

    Esta sintonia do art. 354 do CC/2002, questão de mérito de constitucionalidade não abordado nesta Nota Técnica, quiçá, possa ser questionada judicialmente pelas suas características de inconstitucionalidade, já que representa uma onerosidade ao devedor, frente à função social da propriedade e da vedação de lucros arbitrários, contidos no inciso II do art. 170 e no §4º do art. 173, ambos da CF/1988. Sem prejuízo de uma razoável vinculação, a ilicitude da antecipação de juros, diante de duas opções: pagar de forma proporcional ao capital devolvido, ou antecipar sobre o saldo devedor, em simetria ao Código de Defesa do Consumidor: Art. 47. “As cláusulas contratuais serão interpretadas de maneira mais favorável ao consumidor”.

  1. Diagnóstico relativo ao epicentro da questão técnica:

     E por derradeiro, diante do exposto, estudos patológicos do Sistema de Amortização Constante (SAC), e com base nos princípios da teoria pura da contabilidade, na legislação, na zetética, na semântica, na matemática financeira e na doutrina analisada. O sistema SAC cria um dano ao devedor, por onerosidade. Considerado tecnicamente, como um equivalente à prática da usura, pois torna a prestação inicialmente maior.

    A patologia da antecipação do pagamento dos juros, coisa incompatível com a razoabilidade, proporcionalidade, boa-fé e a equidade, deve ser considerada, pari passu com o Código de Defesa do Consumidor, nos termos do art. 47. “As cláusulas contratuais serão interpretadas de maneira mais favorável ao consumidor”.

    O estudo patológico contabilístico, foi voltado para a análise das alterações que, esta doença, variação da usura, provocam nos tomadores de empréstimos, pontualmente no fluxo de caixa no que diz respeito ao valor presente das prestações. Lembrando da célebre frase atribuída ao físico Albert Einstein: A mente que se abre a uma nova ideia jamais voltará ao seu tamanho original”. Fato deveras importante para se evitar erros de cognição.

  1. Encerramento:

     Este documento, representa uma Nota Técnica Contábil de clarificação, emitida pelo laboratório de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, sobre fato contábil, “onerosidade do Sistema de Amortização de Empréstimos denominado de SAC” que lhe foi questionada.

     Uma Nota Técnica também envolve questões de patologia contábil, uma vez que esta esclarece os desvios e reconduz os fatos a uma correta interpretação.

 

Prof. Mestre Wilson Alberto Zappa Hoog

Perito Contador – CRC/PR 21594/0-1

Sócio do Laboratório de Perícia Forense-arbitral

  

[1]  Uma Nota Técnica de clarificação contábil é um documento elaborado por um profissional contador, especializado em determinado assunto. E é emitida quando identificada a necessidade de uma clarificação técnica, ou seja, uma fundamentação formal e específica para oferecer uma solução para uma tomada de decisão em um caso em concreto.

[2]  Literal – a interpretação literal de uma norma posta é baseada no que está grafado; consiste na compreensão do sentido possível das palavras. Logo, temos presente a hermenêutica e o prestígio à semântica. Contudo, com uma interpretação exclusivamente literal, sem a semântica, pode-se obter uma radicalização, ou seja, é favorecer o surgimento de pessoas, posições ou atitudes que não são moderadas e equilibradas, logo sem a equidade e isonomia; portanto, corre-se o risco de uma interpretação dos que visam a combater pela raiz as anomalias sociais mediante a implantação de reparos absolutos e inflexíveis, inclusive alheios, e a mudança dos costumes e evolução do direito, o que pode provocar antagonismos. (HOOG, Wilson A. Z. Lei das Sociedades Anônimas. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017, p. 16).

[3]  Semântica contábil – É o estudo das mudanças sofridas pelos verbetes contábeis, no tempo e no espaço, pela evolução dos estudos e acepção do alcance dos conceitos e das palavras ou linguagem técnica. (HOOG, Wilson A. Z. Lei das Sociedades Anônimas. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017, p. 16).

[4]   NBC TP 01 R1, §41: “Tratando-se de termos técnicos atinentes à Ciência Contábil, devem ser acrescidos dos seus respectivos conceitos doutrinários, sentido e alcance contabilístico de cada um dos termos técnicos, além de esclarecimentos adicionais ou em notas de rodapé. É recomendada a utilização daqueles termos já consagrados pela literatura contábil.”

[5]  Decreto 22.626/1933, art. 13. É considerado delito de usura, toda a simulação ou prática tendente a ocultar a verdadeira taxa do juro ou a fraudar os dispositivos desta lei, para o fim de sujeitar o devedor a maiores prestações ou encargos, além dos estabelecidos no respectivo título ou instrumento.” Grifo do autor.

[6]   Decreto 22.626/1933: “§ 2º. Em caso de amortização os juros só serão devidos sobre o saldo devedor.”

[7] Zetética contábil – A zetética contábil como meio de investigação, é o contrapolo do dogmático que diz como deve ser algo não permitindo questionamentos; enquanto a zetética, visa saber como deve ser o tratamento equitativo de algo. A zetética lastreada no ceticismo está voltada para a resolução de problemas teóricos. Portanto, é verossímil que qualquer paradigma dogmático, diante de incertezas ou de subjetivismo, pode ser investigado, indagado e afastado à luz da zetética. O questionamento dos fenômenos à luz da ciência da contabilidade é factível pois não se sujeita a dogmas e a prejulgamento. A filosofia no âmbito da ciência da contabilidade é essencialmente zetética, ou seja, utiliza-se do ceticismo. A dogmática tem origem na cognição fechada, enquanto a zetética na cognição aberta. A linha divisória entre um exame laboratorial baseado na zetética e na dogmática, indica que um pensamento deixa de ser investigativo e passa a ser inquestionável.

[8] HOOG, Wilson Alberto. Prova Pericial Contábil – Teoria e Prática. 16. ed. Curitiba: Juruá, 2020, p. 824.

[9]  HOOG, Wilson A. Z. Recuperação Judicial, editora Juruá, no prelo em julho de 2020.

[10] CPC/2015: Art. 156. O juiz será assistido por perito quando a prova do fato depender de conhecimento técnico ou científico.”

[11]Art. 375. O juiz aplicará as regras de experiência comum subministradas pela observação do que ordinariamente acontece e, ainda, as regras de experiência técnica, ressalvado, quanto a estas, o exame pericial.”

[12] A interpretação literal de uma norma posta é baseada no que está grafado; consiste na compreensão do sentido possível das palavras. Logo, temos presente a hermenêutica e o prestígio à semântica. Contudo, com uma interpretação exclusivamente literal, sem a semântica, pode-se obter uma radicalização, e favorecer o surgimento de pessoas, posições ou atitudes que não são moderadas e equilibradas, logo, sem a equidade e isonomia, portanto, corre-se o risco de uma interpretação dos que visam combater pela raiz as anomalias sociais mediante a implantação de reparos absolutos e inflexíveis, inclusive alheios, à mudança dos costumes e à evolução do direito, o que pode provocar antagonismos.

[13] “O credor hipersuficiente (instituições bancárias, por excelência), não deixam o devedor em situação de igualdade, mas, pelo contrário, em situação de evidente dependência e necessidade.”  Esta frase é de autoria do Prof. Dr. José Fernando Simão. Publicada no Jornal Carta Florence. Disponível em:  (http://cartaforense.com.br/conteudo/colunas/a-hipoteca-e-bem-de-familia-a-garantia-sobrevive/195). Acesso em 27 jul. 2020.

 

REFERÊNCIAS

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988

_________. Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil.

_________. Lei 8.078, de 11 de setembro de 1990. Dispõe sobre a proteção do consumidor e dá outras providências.

_________. Decreto 22.626, de 7 de abril de 1933. Dispõe sobre os juros nos contratos e dá outras providencias.

_________. Diário Oficial da União. Norma Brasileira de Contabilidade, NBC TP Nº 1 (R1), de 19 de março de 2020. Dá nova redação à NBC TP 01, que dispõe sobre perícia contábil.

HOOG, Wilson A. Z. Lei das Sociedades Anônimas. 6. ed. Curitiba: Juruá, 2017. 536p.

_________. Prova Pericial Contábil – Teoria e Prática. 16. ed. Curitiba: Juruá, 2020, 992p.

_________. Recuperação Judicial. Administração Judicial. Perícia Contábil Prévia. Habilitação de Créditos de Factoring. Assembleia de Credores. Sistema de Amortização das Dívidas. Curitiba: Juruá. No prelo.

 

Publicado em 04/08/2020.

Nota Técnica Contábil de Clarificação 002/2019 – 03 de abril de 2019

Introdução:

A presente Nota Técnica tem por objetivo clarificar e prestar uma orientação em relação à seguinte questão: na elaboração do balanço de determinação, constante do art. 606 do CPC/2015, devem ou não serem contabilizadas as provisões trabalhistas?

1. Contextualização e os consulentes:
Em função de diversas consultas verbais ao laboratório de perícia forense-arbitral Zappa Hoog & Petrenco, no primeiro semestre de 2019, constatou-se uma preocupação com a constituição de provisões trabalhistas, por parte de peritos contadores, em relação à elaboração de balanços de determinações, art. 606 do CPC/2015, com o escopo de buscar diretrizes, e acompanhamento da evolução da política contábil, no que diz respeito as apurações de haveres e reembolso de ações; razão pela qual tornou-se oportuna a elaboração da presente Nota Técnica de clarificação, para esclarecer e fortalecer as conhecimentos dos peritos contadores, demonstrando a natureza diferencial do uso da epiqueia contabilística e da legislação vigente nas fundamentações dos laudos e dos pareceres.

2. Principais elementos fáticos considerados:
a) CC/2002, art. 1.031, trata do balanço especial;
b) CPC/2015, art. 606, trata do balanço de determinação para a apuração de haveres;
c) CLT, Lei 13.467 de 2017, art. 10-A, trata da responsabilidade do sócio retirante;
d) CLT, Lei 13.467 de 2017, art. 11, trata da prescrição dos direitos trabalhistas;
e) Princípio contábil da epiqueia contabilística, princípio da competência, princípio da fidelidade e o princípio da veracidade;
f) Princípio de direito da razoabilidade e da proporcionalidade.

3. Fundamentações:
No exame da legislação e da praxe consuetudinária da contabilidade, constata-se que:
A necessidade da constituição de provisões trabalhistas nos balanços de determinações, tem amparo na reforma da CLT, Lei 13.467 de 2017, conforme segue: “art. 10-A. O sócio retirante responde subsidiariamente pelas obrigações trabalhistas da sociedade relativas ao período em que figurou como sócio, somente em ações ajuizadas até dois anos depois de averbada a modificação do contrato, observada (…)”. Naturalmente estes empregados devem ter a data de admissão anterior a do balanço de determinação.
A constituição da provisão trabalhista não alcança possíveis reclamatórias, fulminadas pela prescrição, que por força do art. 11 da CLT, é de cinco anos para os trabalhadores urbanos e rurais, até o limite de dois anos após a extinção do contrato de trabalho.
O uso de estimativas, baseadas no histórico da célula social, ou em pareceres do advogado especializado em direito do trabalho, é parte essencial da preparação das demonstrações contábeis e não prejudica sua confiabilidade. Isso é especialmente verdadeiro no caso das provisões, que, por sua natureza, são mais incertas do que a maior parte dos outros itens do balanço. De maneira geral, um labor de perícia é capaz de determinar os possíveis desfechos que envolvem uma obrigação e, dessa forma, fazer uma estimativa que seja suficientemente confiável para ser usada no reconhecimento de uma provisão. Esta provisão deve refletir as possíveis e previsíveis obrigações existentes até a data do balanço de determinação. Eventos subsequentes, após data-base, não podem afetar o patrimônio líquido, que é a base de cálculo dos haveres do sócio ou acionista que se desliga.
A não escrituração de provisões trabalhistas cria-se a figura de passivos ocultos. O registro das provisões para contenciosos trabalhistas, pode ter sustentação em pareceres de advogados, em relação à avaliação dos riscos, à luz dos princípios da razoabilidade e da probabilidade. Sendo função do perito, a análise técnica e a análise científica dos documentos e informações que instruíram a demanda. E para tal, deve o perito utilizar um juízo de ponderações, pari passu com os procedimentos de ceticismo e de asseguração contábil.
Cabe salientar que as ações ou gastos com empregados vinculados a falta de cautela do gestor empresarial, hipótese de responsabilidade do administrador, não é o caso de despesa com provisão para contingências trabalhistas. Temos o fato de que a omissão do administrador também é um ato ilícito, falta de probidade e diligência que geram gastos por autuações ou indenizações trabalhistas, notadamente por acidentes causados pela negligência do empregado em usar um equipamento de segurança, quando é um hábito pacificamente tolerado pelo administrador; não se trata de provisão trabalhista ou despesa, e sim, um direito da pessoa jurídica de receber do seu administrador os eventuais gastos, em função da teoria ultra vires, presente nos arts. 1.011 e 1.016 do CC/2002 e interpretada juntamente com o art. 186 do CC/2002, logo, em se tratando de falta de cautela do administrador, o registro contábil é: a constituição de um direito, ativo realizável a longo prazo, em desfavor dos administradores da época da ocorrência dos fatos, respeitando-se a prescrição, de três anos, da apresentação, aos sócios, do balanço referente ao exercício em que a violação tenha sido praticada, ou da reunião ou assembleia geral que dela deva tomar conhecimento, nos termos previstos na letra “b” do inciso “VII” do § 3° do art. 206 do CC/2002.
Cabe destacar que a realidade fática no Brasil, em relação à conformidade das relações das boas práticas de segurança e proteção individual dos trabalhadores, por intermédio dos empregados, é uma utopia. Quiçá, exista ainda no Brasil, uma questão cultural, embora seja da minoria, que é de omissão ao uso de equipamentos de segurança; situação está que, nem sempre é possível responsabilizar o administrador, logo, para um caso em concreto se faz necessário um juízo de ponderações, em relação a uma possível exclusão da responsabilidade individual de um administrador, face a uma aceitável responsabilidade compartilhada dos sócios ou acionistas, onde todos assumem, de forma implícita e solidária este risco. Até porque sempre se espera, quando os equipamentos de proteção são disponibilizados e os empregados orientados e treinados para o uso; que os empregados sejam prudentes e conscientes dos riscos, não apenas em relação a segurança pessoal e coletiva, como também em relação a preservação dos próprios equipamentos.
O registro da provisão para contingências trabalhistas, e/ou crédito da pessoa jurídica junto ao seu administrador, atende ao princípio contábil da epiqueia contabilística, pois apresenta uma interpretação com base na equidade. E está em sintonia ao princípio da competência, pois tais fatos devem estar vinculados ao período de tempo da sua ocorrência independente do seu desembolso; existindo uma simetria aos princípios da fidelidade e ao princípio da veracidade, tornando o balanço de determinação e o montante dos haveres razoáveis e proporcionais aos direitos e obrigações existentes na data dos haveres.

4. Diagnóstico relativo à questão técnica:
E por derradeiro, diante do exposto, e com base na legislação e doutrina analisada, a constituição de provisões trabalhistas, diminui o patrimônio líquido, e é uma condição que, sem ela, o balanço e determinação não representará a realidade patrimonial. Desde que não sejam oriundas de atos de falta de diligência do administrador, pois nesta hipótese temos um direito da pessoa jurídica de receber do seu administrador o montante dos danos causados, o que aumenta o patrimônio líquido.

5. Encerramento:
Este documento, representa uma Nota Técnica Contábil emitida pelo laboratório de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, sobre fato contábil, “provisão trabalhista” que lhe foi questionada.
Uma Nota Técnica também envolve questões de patologia contábil, uma vez que esta esclarece os desvios e reconduz os fatos a uma correta interpretação.

REFERÊNCIAS:
Brasil. Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil..
_______. Lei 13.105, de 16 de março de 2015. Código de Processo Civil.
_______. Lei 13.467 de 2017. Altera a Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452, de 1o de maio de 1943, e as Leis nos 6.019, de 3 de janeiro de 1974, 8.036, de 11 de maio de 1990, e 8.212, de 24 de julho de 1991, a fim de adequar a legislação às novas relações de trabalho.
HOOG, Wilson A. Z. Balanço especial ou de determinação Para Apuração de Haveres e Reembolso de Ações. 6. ed. Juruá Editora, 2017.

Prof. Mestre Wilson Alberto Zappa Hoog
Perito Contador – CRC/PR 21594/0-1

 

Publicado em 08/04/2019.

Nota Técnica Contábil de Clarificação 001/2019 – 27 de março de 2019

Introdução:

     A presente Nota Técnica tem por objetivo clarificar a seguinte questão: o fundo de comércio deve ser avaliado pelo método holístico ou pelo fluxo de caixa descontado?

Principais elementos fáticos considerados:

   O fundo de comércio é uma precificação do intangível, ativo, na data da apuração dos haveres, nos termos dos arts. 605 e 606 do CPC/2015; enquanto o fluxo de caixa é uma projeção futura, próximos anos, mais uma perpetuidade, o que está fora da sintonia do art. 605 do CPC/2015, ou seja, da data-base para a apuração dos haveres.

   O fundo de comércio é um atributo do estabelecimento empresarial, lastreado em uma capacidade de gerar superlucro, em uma determinada data-base, métrica contábil estática, enquanto o fluxo de caixa é uma predição futura com 83% de possibilidade de erro, métrica dinâmica lastreada em uma suposta, futura e especulativa possibilidade de geração de caixa.

   Encontramos uma importante atitude do Judiciário, “precedente”, que se posiciona contra o fluxo de caixa descontado, como critério de valorização de haveres, em ação de dissolução parcial de sociedade, conforme segue:

TJ-SP – Apelação APL 00311933320098260482 SP 0031193-33.2009.8.26.0482 (TJ-SP)

Data de publicação: 30.04.2013

Ementa: Dissolução parcial de sociedade. Cessação da “affectio societatis” Irrelevância de discutir-se sobre culpa de um ou outro litigante Apuração de haveres Inaplicabilidade do método de “fluxo de caixa descontado” Necessidade de avaliação do patrimônio na data da dissolução parcial Apuração que deverá seguir as regras contratuais das sociedades Inteligência do art. 1.031, CC Rompimento do vínculo que se conta da notificação dos demais sócios, o que, no caso, deu-se judicialmente, com a distribuição da medida cautelar Efeitos da sentença que deverão retroagir à data da dissolução Pagamento dos haveres Esgotamento do prazo contratual previsto no curso da demanda Pagamento em parcela única e de imediato Apuração dos haveres em liquidação de sentença Recomposição de verbas supostamente desviadas para paraísos fiscais Prazo prescricional de dez anos contados do conhecimento da prática Indenização, de qualquer forma, indevida, já que constatada a participação do sócio retirante em tal prática Expedição de ofícios à Receita Federal e às Fazendas Públicas que constitui dever legal do magistrado Inteligência do art. 40, CPP Sucumbência recíproca ante a extinção sem resolução de mérito de demanda conexa Recurso dos sócios retirantes parcialmente provido, desprovida a apelação dos corréus.

   A tendência contemporânea dos Tribunais é no sentido de:

STJ – Recurso Especial 77122 PR 1995/0053846-6 (STJ)

Data de publicação: 08.04.1996

Ementa: Sociedade comercial. Dissolução parcial. I –A ação de dissolução parcial deve ser promovida pelo sócio retirante contra a sociedade e os sócios remanescentes, em litisconsórcio necessário. II – Decidindo as instancias ordinárias inexistir previsão contratual para a retirada motivada, aplica-se a regra do artigo 668 do CPC/39, em vigor por força do disposto no artigo 1.218, VII do CPC/73, a fim de ser efetuada a apuração dos haveres na forma determinada na sentença, através de balanço especial e pagamento em uma única parcela. III–Inclui-se o fundo de comércio e o fundo de reserva instituído pela vontade dos sócios, entre os haveres a serem considerados no balanço especial. IV–Estabelecido o litígio entre as partes, embora concordem os réus com a retirada dos autores, cabe a imposição dos ônus da sucumbência sobre os réus, que reconheceram parte do pedido dos autores, e ficaram vencidos quanto ao restante. Arts. 20 e 26 do CPC. Recurso conhecido, em parte, pela divergência, mas improvido.

TJ-RS – Apelação Cível AC 70035700236 RS (TJ-RS)

Data de publicação: 02.05.2013

Ementa: Apelação cível. Agravo retido. Ação de dissolução parcial de sociedade e apuração de haveres. Ilegitimidade passiva, impossibilidade jurídica do pedido e pedido de intimação de terceiro. Rejeitadas. Existência de direito da autora à dissolução parcial da sociedade. Determinação de apuração dos haveres do sócio dissidente, com base em balanço especial. Possibilidade de pagamento dos haveres, em parcela única. Ausência de previsão no contrato social. Mantida a condenação dos ônus sucumbenciais na forma fixada na sentença. Agravo retido. 1. Ilegitimidade passiva. Tratando-se a presente demanda de dissolução parcial de sociedade, os sócios são partes legítimas para compor o pólo passivo da ação, juntamente com a sociedade, em virtude do interesse comum que vincula todos eles. 2. Impossibilidade jurídica do pedido. O pedido é juridicamente possível tendo em vista que é admissível em nosso ordenamento jurídico a dissolução parcial da sociedade, em razão da quebra da affectio societatis. 3. Intimação de terceiro no feito. O fato de estar tramitando processo de separação judicial entre uma das sócias e o terceiro, não qualifica este para intervir no presente feito. Mérito. 4. A parte apelada tem direito à dissolução parcial da sociedade e da conseqüente apuração de haveres, ainda que a ação tenha sido ajuizada antes da entrada do Código Civil de 2002. 5. Adequada apuração dos haveres do sócio dissidente pela realização de balanço especial, visando a estabelecer o real valor de suas quotas na data da retirada. 6. Possibilidade de pagamento dos haveres, em parcela única, considerando que não há qualquer previsão da forma de pagamento no contrato social. Agravo retido e apelo desprovidos. (TJ-RS – Apelação Cível 70035700236 – Sexta Câmara Cível – Rel. Artur Arnildo Ludwig – j. em 25.04.2013)

TJ-RS – Embargos de Declaração ED 70051089837 RS (TJ-RS)

Data de publicação: 03.05.2013

Ementa: Embargos de declaração. Dissolução e liquidação de sociedade. Omissão constatada quanto a apreciação de um quesito mais específico e eficiente para solução da lide e quanto a alegação de necessidade de realização de balanço especial para apuração de haveres. Arguição de que houve erro no pressuposto fático em relação ao capital social integralizado. Rediscussão. Encargos sucumbenciais. Re-
distribuição. Embargos de declaração acolhidos em parte. (TJ-RS – Embargos de Declaração 70051089837 – Sexta Câmara Cível – Rel. Antônio Corrêa Palmeiro da Fontoura – j. em 25.04.2013)

TJ-RS – Inteiro Teor. Apelação Cível: AC 70054770813 RS

Data de publicação: 05.08.2013

Decisão: de Processo Civil. 2.A controvérsia cinge-se à forma de apuração e de pagamento dos haveres…. Havendo quebra da affectio societatis, é de ser acolhido o pedido de retirada do sócio dissidente…. A apuração de haveres deve ser efetivada com base no balanço especial considerando a data da saída…

Décima Quarta Câmara Cível

Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro

Décima Quarta Câmara Cível

Agravo de Instrumento 0039292-70.2012.8.19.0000

Agravante: Mario Emmanuel Novais

Agravado: Mario Eduardo Guimarães Viana e Outro

Relator: Des. Edson Scisinio Dias

Agravo de instrumento. Decisão do douto juízo a quo que determinou a realização de nova perícia por novo perito. Perícia de fls. 469/487 e 901/942 que foi elaborada de forma correta, levando-se em consideração o fundo de comércio da empresa. Apuração de haveres corretamente fixados. Desnecessidade da realização de nova perícia, que servirá apenas para postergar de forma desarrazoada a prestação jurisdicional. Conhecimento e provimento do recurso, com base na norma do art. 557, § 1º-A do Código de Processo Civil.

TJ- TJ-RS – Agravo de Instrumento AI 70055796247 RS (TJ-RS)

Data de publicação: 16.09.2013

Ementa: Agravo de instrumento. Dissolução e liquidação de sociedade. Ação de dissolução parcial de sociedade cumulada com apuração de haveres. Prova pericial. Engenharia e contábil. Avaliação do empreendimento. Valor do imóvel. Fundo de comércio. Balanço especial. A perícia no imóvel conforme requerida, restou encerrada, embora suas conclusões não tenham atendido as expectativas das partes. Nesse ponto, o pedido do agravante, está precluso pela realização do ato, e pelo primeiro despacho que indeferiu o pedido de nomeação de novo perito na área de engenharia, que não foi atacado por recurso. Todavia, durante a instrução do processo, os litigantes postularam a realização da perícia contábil para levantar o valor correspondente ao fundo de comércio do empreendimento. A perícia que está consumada nos autos é aquela relativa ao prédio onde funciona o negócio, estando pendente a avaliação da empresa em virtude do seu patrimônio e lucro, restando ser apurado o valor que representa seus ativos tangíveis e intangíveis. Como a finalidade da perícia contábil é a complementação da prova visando a apuração de haveres, as partes deverão optar, previamente, pela metodologia a ser utilizada nessa avaliação e na elaboração do Balanço Especial, a fim de prestar efetividade à questão da prova e propiciar o julgamento da demanda sem mais delongas. Preliminar contrarrecursal parcialmente acolhida. Recurso provido em parte. (TJ-RS – Agravo de Instrumento 70055796247 – Quinta Câmara Cível – Rel. Sergio Luiz Grassi Beck – j. em 11.09.2013)

TJ-RS – Apelação Cível AC 70032827768 RS (TJ-RS)

Data de publicação: 23.09.2013

Ementa: Apelação cível. Dissolução parcial de sociedade comercial. Notificação regular, ainda que via cautelar inominada, dando por finda a sociedade. Possível o afastamento da sócia, mediante exclusão, independente de balanço especial ou apuração de responsabilidades. Aplicação dos arts. 1.029 e 1.031 do CCV/02. Negaram provimento. (TJ-RS – Apelação Cível 70032827768 – Sexta Câmara Cível – Rel. Luís Augusto Coelho Braga – j. em 29.08.2013)

TRF-3 – Agravo de Instrumento AI 16879 SP 0016879-77.2011.4.03.0000 (TRF-3)

Data de publicação: 16.01.2014

Ementa: Agravo legal. Agravo de instrumento. Execução fiscal. Indícios de dissipação patrimonial. Pedido para oitiva de sócia atual e de juntada de balanço especial de determinação de situação patrimonial da sociedade. I – Os procedimentos são formatados para que se atinjam determinados escopos, sendo que a subversão de todas as regras tem como resultado prático a falta de eficiência e de objetividade do processo. II – Nas ações executivas, diante das presunções de certeza, de liquidez e de exigibilidade emanadas do título no qual está consagrada uma obrigação, o contraditório desenvolve-se de maneira peculiar, compatível com a necessidade de se satisfazer o crédito exequendo, não tendo as mesmas faculdades próprias de um processo mais elástico, como o de conhecimento. III – Medidas persecutórias de satisfação do crédito devem ser providenciadas pela própria exequente, sendo descabido transferir este ônus ao Poder Judiciário. IV – A realização de atos de instrução probatória, próprios da seara do processo de conhecimento, no bojo do processo de execução, se revelam incabíveis, tanto mais que direcionados a pessoas naturais que sequer constam no polo passivo da lide. V – Diante de possível fraude contra credores, o credor deve se valer dos meios próprios para expungir o vício. VI – O processo civil é regido pelo princípio da verdade formal e não pela busca da verdade real. VII – Agravo legal improvido.

RS – Apelação Cível AC 70057875312 RS (TJ-RS)

Data de publicação: 28.03.2014

Ementa: Apelação cível. Dissolução de sociedade. Exclusão de sócio. Apuração de haveres. Balanço especial. 1. A apuração de haveres deve ser efetivada com base no balanço especial considerando o patrimônio existente na data da saída do sócio, nos termos do art. 1.031 do CCB. 2. O momento próprio para a juntada de documentos é com a inicial ou a contestação (art. 396, CPC). No caso dos autos, os documentos foram juntados com as razões recursais pela parte demandada devem ser desconsiderados, já que não se enquadram no conceito legal de documento novo (art. 397, do CPC). 3. Prequestionamento. A decisão não está obrigada a enfrentar todos os pontos levantados em recurso, mas, sim, a resolver a controvérsia posta. Precedentes. Recurso desprovido. (TJ-RS – Apelação Cível 70057875312 – Quinta Câmara Cível – Relª. Isabel Dias Almeida – j. em 25.03.2014)

TJ-RJ – Apelação APL 02439733320118190001 RJ 0243973-33.2011.8.19.0001 (TJ-RJ)

Data de publicação: 01.04.2014

Ementa: Direito societário. Resolução de sociedade simples limitada. Apuração de haveres do sócio dissidente. Existência de passivos relacionados a dívidas fiscais. Débitos que, se já existentes na data da resolução, devem ser levados em consideração quando da realização do balanço especial. Sentença que determina uma única fase de liquidação para a ação de cobrança ajuizada pelo sócio dissidente e para a presente ação, ajuizada pela sociedade, visando incluir nos cálculos os débitos fiscais. – O balanço especial, elaborado quando da resolução da sociedade, deve refletir um levantamento contemporâneo à época da despedida do sócio dissidente, a fim de que a apuração de haveres comprove os valores reais do patrimônio da sociedade e não apenas os valores contabilizados. Recurso ao qual se dá parcial provimento, apenas para excluir a responsabilidade pessoal do sócio quanto aos débitos tributários.

TJ-SC – Agravo de Instrumento AG 20140045973 SC 2014.
004597-3 (Acórdão) (TJ-SC)

Data de publicação: 16.07.2014

Ementa: Agravo de instrumento. Ação de dissolução parcial de sociedade comercial. Apuração de haveres por meio de balanço especial. Data base a ser considerada: momento em que o sócio retirante manifestou a vontade. Recurso provido.“A data-base para apuração dos haveres coincide com o momento em que o sócio manifestar vontade de se retirar da sociedade limitada estabelecida por tempo indeterminado. (…)”. (Recurso Especial 1371843, de São Paulo –3ª Turma –Rel.Min. Paulo de Tarso Sanseverino – j. em 20.03.2014)

   Ainda quanto a este aspecto, é relevante apontar que o critério de apuração de haveres foi reconhecido com a edição do Enunciado[1] 62 da Jornada de Direito Civil, promovida pelo Centro de Estudos Judiciários do Conselho da Justiça Federal[2], segundo o qual, “com a exclusão do sócio remisso, a forma de reembolso de suas quotas, em regra, deve-se dar com base em balanço especial, realizado na data da exclusão.

   A literatura especializada é clara e inequívoca, quando afirma: O instituto do fluxo de caixa descontado é elemento imprestável para a mensuração do fundo de comércio. Assim, temos a robusta e dominante doutrina de Lopes de Sá[3], que afirma, em seu saber contabilístico, que “o fluxo de caixa descontado não é um recurso adequado para a determinação de fundo de comércio imaterial em negócios que se realizam entre particulares”.

   Na mesma obra[4] o saudoso Lopes de Sá dava ênfase ao fato de que:

 A atribuição do denominado ‘valor econômico’ ou ‘valor efetivo do capital próprio’ a partir da utilização do ‘fluxo de caixa descontado’, portanto, claudica diante dos princípios hoje consagrados pelo neopatrimonialismo.

   E segue Lopes de Sá em seus ensinamentos, com importantes observações a seguir reproduzidas:

 A matéria pertinente ao movimento de pagamento e recebimentos em dinheiro logicamente pode gerar a projeção de um fluxo de caixa, mas é contrário à Lógica que se adote a mesma expressão para significar projeções de lucros. Considerar, em sentido absoluto, que lucro é dinheiro e que dinheiro é lucro, como adoção de percepção de um fenômeno da riqueza, é algo inaceitável. Obviamente o lucro pode estar representado por dinheiro, mas pode também estar convertido em outros elementos do patrimônio, como mercadorias, títulos a receber e imóveis. Quando se busca conhecer o valor efetivo de um Capital para negociação, para isto calculando-se o “aviamento” (este que se deve acrescentar se existente), a questão não está em pagar e receber, mas, em avaliar as potencialidades redituais específicas. “Saldo de Caixa” projetado não é mesmo que saldo de “lucros projetado”, quando se traça um fluxo. Impróprio é, pois, dizer-se fluxo de caixa do lucro quando o que se pretende demonstrar é a capacidade da função reditual para determinada a maior valia sobre o capital próprio defluente da imaterialidade do “aviamento”. Não se trata sequer de evidenciar apenas o curso do rédito, mas, especificamente, de condicionar tal projeção à ótica de um acréscimo de valor de um negócio, ou seja, a de um fenômeno peculiar. A aplicação de “fluxo de caixa descontado” o uso de tal expressão, par fins de projeção de lucros futuros quando da apuração de aviamento é, portanto, doutrinariamente algo impróprio. Uma coisa é calcular e demonstrar o comportamento de dinheiro e outra a capacidade funcional na obtenção do rédito.

 

Diagnóstico relativo à questão técnica:

   E por derradeiro, o intangível fundo de comércio, avaliado pelo método holístico, é um fato patrimonial real, com suporte na Teoria Geral do Fundo de Comércio, com mais de 20 anos de pesquisas efetuadas em 7 países e publicada pela Juruá Editora em 2018. Enquanto o fluxo de caixa descontado representa a probabilidade de se acertar a predição do fluxo de caixa de apenas 16,67%, logo, de 1/6; sendo que a probabilidade de 5/6, é para se errar a predição, logo, a possibilidade de erro é de 83,33%; o que pode gerar um enriquecimento sem causa, dado a relevante possibilidade de erros ou incerteza em relação à probabilidade prevista pelo avaliador.

   Para se evitar argumentações sofismáticas[5], polissêmicas ou ambíguas, Hoog e Carlin[6] dividem a probabilidade, no caso de fluxo de caixa descontado, em seis possibilidades mínimas ou premissas básicas, como segue:

  • 1ª hipótese: acertar a predição;
  • 2ª hipótese: a de existir uma concorrência acirrada, que mude o market-share e o resultado da predição especulativa da valorimetria do caixa;
  • 3ª hipótese: a de existir uma depressão econômica;
  • 4ª hipótese: a de existir uma recessão econômica;
  • 5ª hipótese: a de existir uma estagnação econômica;
  • 6ª hipótese: a de não ocorrer nenhuma das alternativas anteriores, como, por exemplo, a quebra do principal fornecedor ou rescisões de contrato.

   Diante destas premissas, é possível concluir que:

  1. A probabilidade de se acertar a predição do fluxo de caixa é de apenas 16,67%, logo, de 1/6;
  2. A probabilidade de 5/6, é para se errar a predição, logo, a possibilidade de erro é de 83,33%;

  Como visto, os estudos e fundamentações contidas nesta Nota Técnica decorrem das pesquisas científicas e experiências travadas no âmbito laboratorial de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, e se referem aos pontos mais sensíveis do atual questionamento. Entende-se que o acatamento dessa posição, contribuirá para a criação de um ambiente pericial seguro para os sócios ou acionistas vinculados a uma justa precificação das quotas ou ações, via resolução parcial da sua sociedade.

Conclusão

   Este documento, representa uma Nota Técnica Contábil emitida pelo laboratório de perícia forense-arbitral, Zappa Hoog e Petrenco, sobre fato contábil,  “fundo de comércio avaliado pelo método holístico ou pelo fluxo de caixa descontado, qual a métrica correta” que lhe foi questionada.

   Uma Nota Técnica envolve questões de patologia contábil, uma vez que esta esclarece os desvios e reconduz os fatos a uma correta interpretação.

 

[1]   Os enunciados não expressam o entendimento do Conselho da Justiça Federal, que apenas promove o evento, menos ainda, o do Superior Tribunal de Justiça, mas representam, isto sim, o pensamento médio da maioria da respectiva comissão temática.

[2]   Jornada de Direito Civil / Organização Ministro Ruy Rosado de Aguiar Jr. – Brasília: CJF, 2007. 138 P. ISBN 978-85-85572-84-6.

[3]   SÁ, Antônio Lopes de. Fundo de Comércio – Avaliação de Capital e Ativo Intangível – Doutrina e Prática. Curitiba: Juruá, 2007. p. 226.

[4]   SÁ, Antônio Lopes de. Fundo de Comércio – Avaliação de Capital e Ativo Intangível – Doutrina e Prática. Curitiba: Juruá, 2007. p. 227-228.

[5]   Argumentos sofismáticos são uma forma de argumentação enganosa, pois geralmente são precedidos por premissas ou introduções supostamente verdadeiras, mas não correspondem ao universo real.

[6]   HOOG, Wilson A. Zappa e Carlin, Everson L. Valuation – Manual de Avaliação. 2. ed. Curitiba: Juruá editora, 2017.

 

REFERÊNCIAS:

BRASIL. Lei 13.105 de 16 de março de 2015. Código de Processo Civil.

Jornada de Direito Civil / Organização Ministro Ruy Rosado de Aguiar Jr. – Brasília: CJF, 2007. 138 P. ISBN 978-85-85572-84-6.

HOOG, Wilson A. Zappa e Carlim, Everson L. Valuation – Manual de Avaliação. 2. ed. Curitiba: Juruá editora, 2017.

SÁ, Antônio Lopes de. Fundo de Comércio – Avaliação de Capital e Ativo Intangível – Doutrina e Prática. Curitiba: Juruá, 2007.

STJ – Recurso Especial 77122 PR 1995/0053846-6 (STJ). Data de publicação: 08.04.1996

TJ-SP – Apelação APL 00311933320098260482 SP 0031193-33.2009.8.26.0482 (TJ-SP). Data de publicação: 30.04.2013

TJ-RS – Apelação Cível AC 70035700236 RS (TJ-RS).Data de publicação: 02.05.2013

TJ-RS – Embargos de Declaração ED 70051089837 RS (TJ-RS).Data de publicação: 03.05.2013

TJ-RS – Inteiro Teor. Apelação Cível: AC 70054770813 RS. Data de publicação: 05.08.2013

TJ-RS – Agravo de Instrumento AI 70055796247 RS (TJ-RS). Data de publicação: 16.09.2013

TJ-RS – Apelação Cível AC 70032827768 RS (TJ-RS).Data de publicação: 23.09.2013

TRF-3 – Agravo de Instrumento AI 16879 SP 0016879-77.2011.4.03.0000 (TRF-3). Data de publicação: 16.01.2014

TJ-RS – Apelação Cível AC 70057875312 RS (TJ-RS). Data de publicação: 28.03.2014

TJ-RJ – Apelação APL 02439733320118190001 RJ 0243973-33.2011.8.19.0001 (TJ-RJ). Data de publicação: 01.04.2014

TJ-SC – Agravo de Instrumento AG 20140045973 SC 2014.004597-3 (Acórdão) (TJ-SC). Data de publicação: 16.07.2014

 

Prof. Mestre Wilson Alberto Zappa Hoog

Perito Contador – CRC/PR 21594/0-1

Publicado em 27/03/2019